ВИЩИЙ ГОСПОДАРСЬКИЙ СУД УКРАЇНИ
П О С Т А Н О В А
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
09.09.2004 Справа N 37/270s
Вищий господарський суд України у складі колегії суддів:
головуючого
суддів
розглянувши у Державної податкової інспекції у
відкритому Ворошиловському районі м. Донецька
судовому засіданні
касаційну скаргу
на постанову від 24.02.2004 року Донецького
апеляційного господарського суду
у справі № 37
господарського суду Донецької області
за позовом ТОВ "ЦБ"
до Державної податкової інспекції у
Ворошиловському районі м. Донецька
про визнання недійсними податкових
повідомлень-рішень
в судовому засіданні взяли участь представники:
від позивача присутній
від відповідача: присутній
ВСТАНОВИВ:
Рішенням Господарського суду Донецької області від 16.01.2004
року, залишеним без змін постановою Донецького апеляційного
господарського суду від 24.02.2004р., по справі № 37 позов
задоволено; визнано недійсним податкове повідомлення-рішення ДПІ у
Ворошиловському районі м. Донецька від 09.12.03 р. № 0008042340/0
в частині нарахування податку на прибуток в сумі 572755,32 грн. та
застосування штрафних санкцій в розмірі 444032,68 грн.; визнано
недійсним податкове повідомлення-рішення ДПІ у Ворошиловському
районі м. Донецька від 09.12.2003р. № 0008052340/0 в частині
нарахування податку на додану вартість в сумі 3031,90 грн. та
застосування штрафних санкцій в розмірі 1515,95 грн.; визнано
недійсним податкове повідомлення-рішення ДПІ у Ворошиловському
районі м. Донецька від 09.12.2003р. № 0008062340/0 в частині
виявлення завищення бюджетного відшкодування з ПДВ на суму 844,50
грн.; стягнуто з відповідача на користь позивача судові витрати в
розмірі 203 грн.
В касаційній скарзі Державна податкова інспекція у Ворошиловському
районі м. Донецька просить скасувати ухвалену по справі постанову,
посилаючись на порушення норм матеріального права в частині
застосування ст. ст. 4, 5, 11 Закону України "Про оподаткування
прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, пп. 7.4.4 п. 7.4 ст. 7 Закону
України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
.
У відзиві на касаційну скаргу позивач повністю заперечує викладені
в ній доводи.
Заслухавши пояснення по касаційній скарзі представників
відповідача, які підтримали викладені в ній доводи, заперечення на
касаційну скаргу представника позивача, перевіривши повноту
встановлення обставин справи та правильність їх юридичної оцінки в
постанові апеляційного господарського суду, колегія суддів Вищого
господарського суду України приходить до висновку, що касаційна
скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судами встановлено, що за результатами документальної перевірки
дотримання вимог податкового та валютного законодавства
товариством з обмеженою відповідальністю "ЦБ" за період з
01.07.02р. по 30.06.03р., Державною податковою інспекцією у
Ворошиловському районі м. Донецька складений акт перевірки
№ 473-23-112-13529021 від 05.12.2003р., на підставі якого прийняті
податкові повідомлення-рішення: № 0008042340\0 від 09.12.2003р.
про нарахування податку на прибуток в сумі 572781грн. та
застосування штрафних санкцій в розмірі 444052грн.; № 0008052340\0
від 09.12.2003р. про нарахування податку на додану вартість в сумі
5275грн. та застосування штрафних санкцій в розмірі 2637,50грн.;
№ 0008062340\0 від 09.12.2003р. в частині виявлення завищення
бюджетного відшкодування з ПДВ на суму 844,50грн.
1.В акті перевірки, на підставі якого прийнято податкове
повідомлення-рішення щодо спірної суми податку на прибуток,
встановлено, що позивачем у перевіряємому періоді не включені до
складу валових доходів кошти, отримані як передоплата за
будівництво житла, що зумовило порушення пп. 4.1.1 п. 4.1 ст. 4 та
пп. 11.3.1 п. 11.3 ст. 11 Закону України "Про оподаткування
прибутку підприємств" ( 283/97-ВР ) (283/97-ВР)
від 22.05.97р., і спричинило
донарахування податку на прибуток в розмірі 563 110,50грн.
З огляду на акт перевірки № 473-23-112-13529021 від 05.12.2003р.,
валовий дохід позивачу визначений по факту отримання коштів на
виконання умов договорів дольової участі у будівництві житла.
До матеріалів справи додані документи за період з 01.07.2002р. по
30.06.2003р., які були досліджені податковим органом під час
перевірки та на підставі яких відповідач визначив порушення у акті
перевірки, що вбачається з листа, доданого до матеріалів справи
25.12.2003р. з підписами як матеріально-відповідальних осіб
позивача, так і начальника відділу документальних перевірок
юридичних осіб ДПІ у Ворошиловському районі м. Донецька.
З огляду на документи, які додані до матеріалів справи за вказаним
переліком від 25.12.2003р., податковий орган визначив порушення за
результатами дослідження: договору дольової участі в будівництві
житлового будинку по вулиці Челюскінцев Ворошиловського району м.
Донецька від 22.05.2003р., укладеного позивачем як підрядником з
громадянином С-ко О.В., який визначений "дольщиком" в частині
будівництва 4-х кімнатної квартири № 28 загальної площею 175 кв.
м. шляхом оплати вартості будівництва; договору дольової участі в
будівництві житлового будинку Ворошиловського району м. Донецька
від 19.03.2003р., укладеного позивачем як підрядником з
громадянином І-ко Е. О, який визначений "дольщиком" в частині
будівництва 4-х кімнатної квартири № 22 загальної площею 176 кв.
м. шляхом оплати вартості будівництва; договору дольової участі в
будівництві житлового будинку № 3 "Б" кварталу 24 м. Донецька від
01.10.2002р., укладеного позивачем як підрядником з ТОВ "ЕС", яке
визначено "дольщиком" в частині будівництва офісу № 1 загальною
площею 486 кв. м. шляхом оплати вартості будівництва.
З матеріалів справи вбачається, що будівництво житлових об'єктів
за вищевказаними адресами здійснюється з врахуванням наступних
договірних взаємовідносин: договору на будівництво житлового дому
по вул. Челюскінцев Ворошиловського району м. Донецька від
01.11.2000 року, укладеного між Управлінням капітального
будівництва Донецької міської Ради як "Замовником" та Товариством
з обмеженою відповідальністю "ЦБ" як "Підрядником", предметом
якого є спільне будівництво 9-ти поверхового 32 квартирного
житлового будинку загальною площею 4798 кв. м. з вбудованими
гаражами на 13 автомашин і підземною автостоянкою на 30 автомашин;
договору на будівництво житлового будинку № 3 "Б" кварталу 24
Ворошиловського району м. Донецька від 17.01.2001 року, укладеного
між Управлінням капітального будівництва Донецької міської Ради як
"Замовником" та ТОВ "ЦБ" як "Підрядником", про спільне здійснення
будівництва 9-ти поверхового 32 квартирного житлового будинку
загальною площею 5082 м2 з вбудованими на 1 поверсі боксовими
стоянками на 14 автомашин і підземною автостоянкою на 14 місць.
Вказані договори, укладені позивачем з Управлінням капітального
будівництва Донецької міської Ради, є договорами підряду,
відповідно до яких у пункті 3 визначено, що позивач як підрядник
прийняв на себе обов'язок по будівництву житлового дому згідно
проектно-кошторисної документації та відповідно до будівельних
норм і правил.
Твердження податкового органу, наведені у акті перевірки, з
приводу того, що будівництво здійснювалось позивачем на підставі
договорів дольової участі, суди правомірно не прийняли до уваги з
огляду на вищенаведені договори підряду, а також з огляду на
наступне.
За пунктом 2.9 Положення про фінансування та державне кредитування
капітального будівництва, що здійснюється на території України,
затвердженого наказом Міністерства економіки, Міністерства
фінансів, Державного комітету у справах містобудування та
архітектури від 23.09.96р. N 127/201/173 ( z0588-96 ) (z0588-96)
,
зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 10.10.96р. за
N 588/1613 та пунктом 2.1.1 наказу Державного комітету
будівництва, архітектури та житлової політики України N 174 від
27.08.2000р. "Про затвердження Правил визначення вартості
будівництва (ДБН Д. 1.1-1-2000)" ( v0174241-00 ) (v0174241-00)
об'єктом
будівництва вважається кожна окрема будівля (виробничий корпус або
цех, склад, житловий будинок тощо) або споруда (міст, тунель,
платформа тощо) з усім устаткуванням, яке до неї відноситься
(інструментом, галереями, естакадами, внутрішніми інженерними
мережами водопостачання, каналізації, газопроводу, теплопроводу,
електропостачання, радіофікації, підсобними і допоміжними
надвірними будівлями, благоустроєм та іншими роботами і
витратами), на будівництво, реконструкцію або розширення якої
повинен бути складений окремий проект і кошторис.
Таким чином за приписами законодавства, яке підлягає застосуванню
в даному випадку, об'єктом будівництва визначається лише житловий
будинок, включаючи внутрішні інженерні мережі водопостачання,
каналізації, газопроводу, теплопроводу, електропостачання,
радіофікації та інше, а не окрема квартира. Підтвердженням того,
що об'єктом будівництва є в цілому житловий будинок, є положення
вище оглянутих підрядних договорів, укладених позивачем з
Управлінням капітального будівництва.
Будівництво житлового будинку здійснюється за рахунок власних
коштів підрядника та коштів пайщиків, які залучаються позивачем на
підставі договорів дольової участі.
З умов вищевказаних договорів дольової участі вбачається, що
позивач як підрядник здійснює будівництво житлового дому, а
"Дольщик" приймає лише дольову участь в оплаті будівництва певної
квартири шляхом внесення коштів.
Відповідно до ст. 4 ЦК УРСР ( 1540-06 ) (1540-06)
цивільні права і обов'язки
виникають з підстав, передбачених законодавством, а також з дій
громадян і організацій, які хоч і не передбачені законом, але в
силу загальних начал і змісту цивільного законодавства породжують
цивільні права і обов'язки.
За статтею 154 ЦК УРСР ( 1540-06 ) (1540-06)
коли сторони домовились укласти
договір у певній формі, він вважається укладеним з моменту надання
йому обумовленої форми, хоч би за законом для даного виду
договорів ця форма і не була потрібна.
Суди вірно відзначили, що ЦК УРСР ( 1540-06 ) (1540-06)
не містить типової
форми договору про дольову участь в будівництві житлового будинку,
не визначає перелік суттєвих умов такого договору.
Відповідно до статті 21 Закону України "Про підприємства в
Україні" ( 887-12 ) (887-12)
підприємства вільні у виборі предмета
договору, визначенні зобов'язань, будь-яких інших умов
господарських взаємовідносин, що не суперечать законодавству
України.
З приписів чинного законодавства вбачається, що договори на пайову
участь у будівництві житла фізичних та юридичних осіб, відносяться
до договорів інвестиційної діяльності. Інвестиційна діяльність в
Україні регулюється Законом України "Про Інвестиційну діяльність"
( 1560-12 ) (1560-12)
від 18.09.91 р. N 1560-ХП.
Згідно ст. 9 Закону України "Про інвестиційну діяльність"
( 1560-12 ) (1560-12)
укладання договорів, вибір партнерів, визначення
зобов'язань, будь-яких інших умов господарських взаємовідносин, що
не суперечать законодавству України, є виключною компетенцією
суб'єктів інвестиційної діяльності. Втручання державних органів та
посадових осіб у реалізацію договірних відносин між суб'єктами
інвестиційної діяльності зверх своєї компетенції не допускається.
За приписами статті 9 Закону України "Про інвестиційну діяльність"
( 1560-12 ) (1560-12)
договір є основним правовим документом, який регулює
взаємовідносини між суб'єктами інвестиційної діяльності.
Відповідач стверджує про порушення позивачем, під час отримання
коштів від "дольщиків" за договорами дольової участі, вимог пп.
11.3.1 п. 11.3 ст. 11 Закону України "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 283/97-ВР ) (283/97-ВР)
від 22.05.97р., відповідно до якого
датою збільшення валового доходу вважається дата, яка припадає на
податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій,
що сталася раніше, в тому числі дата зарахування коштів від
покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку в
оплату товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу.
Колегія суддів погоджується з тим, що з огляду положень
вищенаведених договорів дольової участі, доданих до матеріалів
справи, не вбачається узгодження між сторонами таких договірних
умов як надання робіт, послуг, прийняття їх виконання контрагентом
(дольщиком) за договором шляхом складення акту приймання робіт, як
цього вимагають приписи глави 28 ЦК УРСР ( 1540-06 ) (1540-06)
при виконанні
безпосередньо договорів підряду. Тому вірним є висновок попередніх
судових інстанцій, що твердження податкового органу, що договори
дольової участі є договорами підряду не ґрунтуються на умовах
таких договорів.
Договори на дольову участь не визначають про наявність у сторін
договору такого статусу як "покупець" та "замовник", як цього
вимагає пп. .11.3.1 п. 11.3 ст. 11 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" " ( 283/97-ВР ) (283/97-ВР)
.
В даному випадку з матеріалів справи вбачається, що "замовником"
на будівництво вказаних житлових будинків виступає Управління
капітального будівництва Донецької міської Ради, але за іншими
договорами, ніж визначені у акті перевірки як підстава нарахування
спірних сум податку на прибуток.
При цьому, Управління капітального будівництва Донецької міської
Ради визначено як "замовник" у актах приймання виконаних робіт,
довідках про вартість виконаних робіт, складених позивачем під час
будівництва житлових будинків, на підставі яких ТОВ "ЦБ" формував
валові доходи відповідно до пп. 11.3.1 п. 11.3 ст. 11 Закону
України "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 283/97-ВР ) (283/97-ВР)
,
згідно якого до складу валового доходу підлягають віднесенню суми
по даті фактичного надання результатів робіт таким платником
податку. Твердження податкового органу у акті перевірки про
відсутність документу на підставі якого сформований позивачем
валовий дохід спростовані судами доданими до матеріалів справи
актами приймання виконаних робіт щодо спірних житлових будинків,
складеними безпосередньо між замовником - Управлінням
капбудівництва та підрядником, що не знайшло відображення у акті
перевірки.
З огляду на умови договорів дольової участі, особа визначена як
"дольщик" виступає лише інвестором, в обов'язки якого входить
фінансування будівництва. Інших положень такі договори не містять.
Фінансування капітальних вкладень за рахунок пайових коштів, у
тому числі коштів громадян, здійснюється у відповідності з
укладеним між інвесторами договором або договором, укладеним між
інвесторами й організацією, що централізує кошти на фінансування,
відповідно до п. 4.8 Положення про фінансування та державне
кредитування капітального будівництва, що здійснюється на
території України, затвердженого наказом Міністерства економіки,
Міністерства фінансів, Державного комітету у справах
містобудування та архітектури від 23.09.96р. N 127/201/173
( z0588-96 ) (z0588-96)
, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України
10.10.96 р. за N 588/1613.
Згідно п. 2 ст. 7 Закону України "Про інвестиційну діяльність"
( 1560-12 ) (1560-12)
інвестор самостійно визначає цілі, напрями, види й
обсяги інвестицій, залучає для їх реалізації на договірній основі
будь-яких учасників інвестиційної діяльності. Лише за рішенням
інвестора права володіння, користування і розпорядження
інвестиціями можуть бути передані іншим громадянам та юридичним
особам у порядку, встановленому законом. Взаємовідносини при такій
передачі прав регулюються ними самостійно на основі договорів,
відповідно до положень п. 2 ст. 7 Закону України "Про інвестиційну
діяльність" ( 1560-12 ) (1560-12)
.
Судами встановлено, що у договорах дольової участі не передбачено
про перехід права власності до підрядника на кошти, які
перераховуються пайовиками на будівництво житла.
Договір на дольову участь у фінансуванні будівництва житлового
будинку між підприємством і пайовиками (фізичними та юридичними
особами) також не передбачає передачу права власності на майно,
про це визначено у п. 6 таких договорів.
Таким чином, при одержанні коштів від пайовиків для фінансування
будівництва житлового будинку у підприємства виникають боргові
зобов'язання перед пайовиками, оподаткування яких врегульовано у
п. 7.9 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
. Ці боргові зобов'язання погашаються
підприємством лише з передачею пайовикам після завершення
будівництва документів для оформлення права власності на
відповідну частину житлового будинку. Право власності на квартиру
виникає не на підставі договору, а на підставі рішення
міськвиконкому. Такої ж думки підтримується податковий орган у
листі № 4473/6/15-1116 від 07.08.2000.
Відповідно до пп. 4.4.1 п. 4.4 ст. 4 Закону України "Про порядок
погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та
державними цільовими фондами" ( 2181-14 ) (2181-14)
від 21.12.2000р. у разі
коли норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на
підставі закону, або коли норми різних законів чи різних
нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне)
трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих
органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь
як платника податків, так і контролюючого органу, рішення
приймається на користь платника податків.
Враховуючи вищевикладене, суди правомірно задовольнили позовні
вимоги за цим епізодом.
2. В акті перевірки, на підставі якого прийняті спірні рішення,
також зазначено, що позивачем в порушення пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5
Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
до складу валових витрат віднесено витрати, які не
пов'язані з веденням господарської діяльності, а саме : витрати не
міжнародні телефонні переговори згідно рахунків СП "УМЗ" за 111,
1V квартали 2002р., 1 і 11 квартали 2003 року, всього в розмірі
9450,33грн. оскільки підприємство у перевіряємому періоді не
здійснювало зовнішньоекономічної діяльності; витрати за послуги
роумінгу згідно рахунків, виданих СП "УМЗ", в розмірі 14439,91грн.
Згідно пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України "Про оподаткування
прибутку підприємств" ( 283/97-ВР ) (283/97-ВР)
від 22.05.97р. до складу
валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених
(нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою,
організацією, веденням виробництва, з урахуванням обмежень,
установлених пунктами 5.3 - 5.8 цієї статті.
Пунктом 5.3 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
встановлений виключний перелік
операцій, які не відносяться до складу валових витрат. До
вказаного переліку не включені витрати на сплату сум з мобільного
зв'язку.
Відповідно до наказу ТОВ "ЦБ" № 62/1 від 15.03.2002р., виданого
позивачем для контролю за витратами на мобільний зв'язок,
пов'язаними з підготовкою, організацією та веденням виробництва,
введені Правила користування мобільним зв'язком.
Враховуючи безперервність виробничого процесу, а також для
вирішення оперативних питань за пунктом 7 Правил користування
мобільним зв'язком, генеральному директору та його заступнику
дозволено користуватись мобільним зв'язком 7 днів на тиждень,
незалежно від місцезнаходження керівників.
При цьому, вказаними Правилами (п. 2) заборонено використання
мобільного зв'язку у особистих чи невиробничих цілях. У випадку
виявлення такого використання, винні особи компенсують такі кошти.
Податковим органом не надано суду доказів, які свідчать про
використання мобільного зв'язку для особистих інтересів фізичних
осіб.
Відповідно до пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
до складу
валових витрат не повинні відноситись лише витрати, які не
підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими
документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена
правилами ведення податкового обліку. В акті перевірки відповідач
навів перелік документів, які дають підстави для віднесення таких
сум до складу валових витрат з врахуванням приписів пп. 5.2.1 ст.
5 вказаного Закону ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
.
Установлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу
валових витрат платника податку, крім тих, що зазначені у цьому
Законі, не дозволяється згідно вимог п. 5.10 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
.
З огляду на зазначене суди в цій частині позовні вимоги
задовольнили обґрунтовано.
3.Відповідачем у акті перевірки, на підставі якого прийнято спірне
рішення, через виключення із складу валових витрат вищезазначених
сум також виключені відповідні суми із складу податкового кредиту
на підставі пп. 7.4.4 п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на
додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
, що зумовило донарахування спірної
суми податку на додану вартість.
Відповідно до пп. 7.4.4 п. 7.4 ст. 7 вказаного Закону
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
у разі коли платник придбає товари (роботи,
послуги), вартість яких не відноситься до складу валових витрат
виробництва (обігу) і не підлягає амортизації, податки, сплачені у
зв'язку з таким придбанням, відшкодовуються за рахунок відповідних
джерел і до складу податкового кредиту не включаються.
Враховуючи правомірність включення позивачем витрат на послуги
мобільного зв'язку до складу валових витрат, суди правильно
порахували включення до складу податкового кредиту сум ПДВ на
підставі пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на
додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
обґрунтованим, що зумовило
задоволення позовних вимог і в цій частині.
Беручи до уваги все наведене та вимоги чинного законодавства в
їх сукупності, колегія суду не вбачає підстав для скасування
постанови Донецького апеляційного господарського суду.
Керуючись ст. ст. 111-5, 111-7, 111-8, п. 1 ч. 1 ст. 111-9, 111-11
ГПК України ( 1798-12 ) (1798-12)
, Вищий господарський суд України, -
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу ДПІ у Ворошиловському районі м. Донецька від
24.03.2004 року № 14315/10/10 на постанову Донецького апеляційного
господарського суду від 24.02.2004 року у справі № 37 залишити без
задоволення, а постанову Донецького апеляційного господарського
суду від 24.02.2004 року у справі № 37 - без змін.