808/3854/16 Про скасування податкового повідомлення-рішення щодо нарахування податку на доходи фізичних осіб - 06.12.2022 Прийняття

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Запорізької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 16.03.2017 (суддя - Дуляницька С.М.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20.06.2017 (головуючий суддя - Юрко І.В., судді - Чумак С.Ю., Шальєва В.А.) у справі за позовом ОСОБА_1 до Запорізької об`єднаної Державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

У жовтні 2016 року ОСОБА_1 (далі у тексті - позивач) звернувся до суду з позовом до Запорізької об`єднаної Державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі у тексті - Інспекція, відповідач), у якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 18.01.2016 №0000101702.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивач не отримував від банку будь-яких додаткових благ, сума заборгованості, яку анулював банк, позивачу не виплачувалася та не нараховувалася, така сума не є додатковим благом і відповідно не підлягає оподаткуванню.

Запорізький окружний адміністративний суд постановою від 16.03.2017, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20.06.2017, адміністративний позов задовольнив у повному обсязі, визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 18.01.2016 №0000101702.

Рішення судів першої та апеляційної інстанцій обґрунтовані тим, що пеня за несвоєчасне виконання грошового зобов`язання, нарахована банком відповідно до умов договору та у подальшому анульована, не є доходом платника податків в розумінні Податкового кодексу України (2755-17) (далі у тексті - ПК України (2755-17) , у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин), який підлягає оподаткуванню згідно абзацу "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 цього Кодексу, тоді як тіло кредиту було сплачене позивачем в повному обсязі, у зв`язку з чим нарахування податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються особами за результатами річного декларування, на прощену суму пені є необґрунтованим та безпідставним, що є підставою для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Інспекція оскаржила рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, в касаційній скарзі посилаючись на порушення судом норм матеріального і процесуального права, просила скасувати судові рішення попередніх інстанцій і відмовити у задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач вказує на те, що суди не надали належної правової оцінки тому, що нормами ПК України (2755-17) закріплено оподаткування саме суми боргу, яка анульована кредитором, будь-яких застережень проте, які саме суми можуть входити до її складу, зокрема, основний борг, нараховані проценти або пеня, немає, тоді як подальша (з 01.01.2015) зміна редакції норми абзацу "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України не може розцінюватись як законодавче уточнення, а є по-суті зміною правового регулювання розглядуваних правовідносин.

Позивач не скористався своїм процесуальним правом на подання відзиву на касаційну скаргу.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 21.11.2017 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Інспекції.

Законом України "Про внесення змін до Конституції України (254к/96-ВР) (щодо правосуддя) від 02.06.2016 №1401-VІІІ, який набрав чинності з 30.09.2016, статтею 125 Конституції України викладено в редакції, згідно з якою Верховний Суд є найвищим судом у системі судоустрою України.

Згідно з пунктом 7 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про судоустрій і статус суддів" від 02.06.2016 №1402-VІІІ (1402-19) (далі - Закон №1402-VІІІ (1402-19) ), який набрав чинності з 30.09.2016, з дня початку роботи Верховного Суду у складі, визначеному цим Законом, Верховний Суд України, Вищий спеціалізований суд України з розгляду цивільних і кримінальних справ, Вищий господарський суд України, Вищий адміністративний суд України припиняють свою діяльність та ліквідуються у встановленому законом порядку.

Відповідно до пункту 8 Прикінцевих та перехідних положень Закону №1402-VІІІ (1402-19) , який набрав чинності з 30.09.2016, постановою Пленуму Верховного Суду від 30.11.2017 № 2 "Про визначення дня початку роботи Верховного Суду" днем початку роботи Верховного Суду визначено 15.12.2017.

Законом України від 03.10.2017 №2147- VІІІ, який набрав чинності з 15.12.2017, Кодекс адміністративного судочинства (2747-15) (далі - КАС України (2747-15) ) викладено в новій редакції.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень КАС України (2747-15) (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147- VІІІ, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 05.12.2022 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження та призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 06.12.2022.

Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Ханова Р.Ф.

Відповідно до частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.

Верховний Суд допускає заміну відповідача - Запорізька об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Запорізькій області її правонаступником - Головним управлінням ДФС у Запорізькій області.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи Інспекції та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.

У справі, що розглядається, суди установили, що контролюючим органом проведено невиїзну позапланову перевірку позивача з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2013 по 31.12.2013 за ознакою доходу 126 - "Дохід, отриманий платником податку як додаткове благо", за результатами якої 30.11.2015 складено акт перевірки № 52/08/26-1702/ НОМЕР_1 (далі у тексті - акт перевірки), яким встановлено порушення позивачем вимог:

підпункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.1.3 пункту 168.1 статті 168 ПК України, в результаті чого занижено податок на доходи фізичних осіб за 2013 рік на суму 104 259, 89 грн;

підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49, підпункту 179.1 статті 179 ПК України, що призвело до не подання декларації про майновий стан і доходи, отримані у 2013 році фізичною особою.

На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 18.01.2016 №0000101702, яким позивачу визначено суму грошового зобов`язання за платежем податок з доходів фізичних осіб у розмірі 130 494, 86 грн, з яких за основним платежем в сумі 104 259, 89 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 26 234, 97 грн (з яких 170, 00 грн - за неподання декларації).

Підставою для нарахування грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб слугували висновки Інспекції, що згідно інформації ЦУБД ДРФО за 2013 рік відносно позивача зазначена сума виплаченого доходу за ознакою доходу 126 - "Дохід, отриманий платником податку як додаткове благо" в сумі 614 642, 74 грн, податковий агент ПАТ "Райффайзен Банк Аваль", сума нарахованого доходу - 614 642, 74 грн, сума нарахованого та перерахованого податку - 0 грн.

Також, судовими інстанціями установлено, що 27.07.2007 між Відкритим акціонерним товариством "Райффайзен Банк Аваль" та позивачем укладено кредитний договір №014/17-46/298-55, через несвоєчасну оплату кредиту банк нарахував позивачу пеню у розмірі 132 500, 50 грн.

АТ "Райффайзен Банк Аваль" 21.06.2013 повідомив позивача про те, що йому анульовано (прощенно) заборгованість за пенею у розмірі 132 500, 50 грн. Зазначене повідомлення отримано позивачем 21.06.2013 та підписано особисто.

18.02.2008 між Відкритим акціонерним товариством "Райффайзен Банк Аваль" та позивачем укладено кредитний договір №014/17-46/523-55, через несвоєчасну оплату кредиту банк нарахував позивачу пеню у розмірі 482 142, 24 грн.

21.06.2013 АТ "Райффайзен Банк Аваль" повідомив позивача про анулювання заборгованості за пенею у розмірі 482 142, 24 грн. Зазначене повідомлення отримано позивачем 21.06.2013 та підписано особисто.

Висновки акту перевірки щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства ґрунтується на тому, що позивач отримавши дохід у вигляді анульованої заборгованості у сумі 614 642, 74 грн зобов`язаний був задекларувати його в річній податковій декларації про майновий стан і доходи та сплатити податкове зобов`язання в сумі 104 259, 89 грн.

Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, Верховний Суд виходить із такого.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України (2755-17) , який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Положеннями підпунктів 14.1.47, 14.1.56 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

При цьому, відповідно до підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді:

а) процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України;

б) доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів;

в) доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів;

г) доходів, отриманих у вигляді внесків та премій на страхування і перестрахування ризиків на території України;

ґ) доходів страховиків - резидентів від страхування ризиків страхувальників - резидентів за межами України;

д) інших доходів від діяльності, у тому числі пов`язаних з повною або частковою переуступкою прав та обов`язків за угодами про розподіл продукції на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем контролюючих органів (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо);

е) спадщини, подарунків, виграшів, призів;

є) заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору;

ж) доходів від зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю.

Відповідно до підпункту 14.1.56 пункту 14.1 статті 14 ПК України доходи - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах.

Таким чином, визначальною ознакою доходу платника податку, як об`єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є фактичне отримання такого доходу платником податку в грошовій, матеріальній або нематеріальній формі.

Згідно з підпунктом 164.2.14 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід у вигляді неустойки (штрафів, пені), відшкодування матеріальної або немайнової (моральної) шкоди, крім відсотків, отриманих від боржника внаслідок прострочення виконання ним договірного зобов`язання.

Підпунктом "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України визначено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо, крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу.

До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються інші доходи, які згідно з цим Кодексом не включаються до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу (підпункт 165.1.49 пункту 165.1 статті 165 ПК України).

Крім того, частиною 3 статті 549 Цивільного кодексу України визначено, що пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов`язання за кожен день прострочення виконання.

Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як доход у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Сума пені, нарахованої за несвоєчасне повернення кредитних коштів не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) пені, нарахованої за прострочення виконання грошового зобов`язання, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.

Отже законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) пеню, прощену (анульовану) кредитором.

Ураховуючи наведене, суди попередніх інстанцій дійшли правомірного висновку, що прощена (анульована) банком пеня не є додатковим благом платника, і як наслідок, не підлягає включенню до загального оподатковуваного доходу платника податку.

Доводи касаційної скарги зводяться виключно до непогодження з оцінкою, наданою судами попередніх інстанцій. Касаційна скарга не містить інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) під час розгляду справи, та з урахуванням яких суди надали відповідну оцінку. Обґрунтувань неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права касаційна скарга відповідача не містить.

З огляду на викладене та враховуючи, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги відповідача без задоволення, а оскаржуваних судових рішень без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Замінити відповідача Запорізьку об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Запорізькій області її правонаступником - Головним управлінням ДФС у Запорізькій області.

Касаційну скаргу Запорізької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області залишити без задоволення.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 16.03.2017 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20.06.2017 залишити без змін.