ВИЩИЙ ГОСПОДАРСЬКИЙ СУД УКРАЇНИ
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
26.08.2004 Справа N 14/1-Н
Вищий господарський суд у складі колегії суддів:
головуючого Першикова Є.В.
суддів Савенко Г.В., Ходаківської І.П.
розглянувши касаційну скаргу ДПІ у м. H-cьку
на постанову від 30.03.04 p.
Житомирського апеляційного господарського суду
у справі №14/1-Н
господарського суду Хмельницької області
за позовом ВАТ енергопостачальної компанії "XXX"
до ДПІ у м. H-cьку
про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення
за участю представників сторін:
позивача: А.А.А. (дов. №740 від 05.04.04 p.), Є.Є.Є. (дов. №2448
від 25.12.03 p.), В.В.В. (дов. №01/06-1552 від 18.08.04 p.)
відповідача: Г.Г.Г. (дов. №14272 від 20.08.04 p.)
За згодою сторін відповідно до ч.2 ст.85 та ч.1 ст.111-5
Господарського процесуального кодексу ( 1798-12 ) (1798-12)
України у
судовому засіданні від 26.08.04 були оголошені лише вступна та
резолютивна частини постанови колегії суддів Вищого господарського
суду України.
Рішенням господарського суду Хмельницької області від 21 серпня
2003 року (суддя Гладюк Ю.В.) позов Відкритого акціонерного
товариства енергопостачальної компанії "XXX" задоволено частково,
визнано недійсним податкове повідомлення-рішення
№0006632301/0-1263 від 05.08.2002р. в частині донарахування 275250
грн. ПДВ за спожиту електроенергію фізичними особами та 24167 грн.
ПДВ при виконанні будівельно-монтажних робіт за бюджетні кошти в
зв'язку з ліквідацією наслідків стихійного лиха, а також
фінансових санкцій в сумі 490702 грн., стягнуто з відповідача на
користь позивача 42,50 грн. витрат на оплату держмита та 69 грн.
витрат на інформаційно-технічне забезпечення судового процесу. В
решті позову відмовлено.
Постановою колегії суддів Житомирського апеляційного
господарського суду у складі: Веденяпіна О.А., Горшкової Н.Ф.,
Голубєвої Г.К. від 30.03.04 рішення місцевого господарського суду
змінено, визнано недійсним податкове повідомленнярішення ДПІ у м.
H-cькому від 05.08.2002 року №0006632301/0-1263 в частині
донарахування 272250 грн. ПДВ за спожиту електроенергію фізичними
особами, 24167 грн. ПДВ при виконанні будівельно-монтажних робіт
за бюджетні кошти в зв'язку з ліквідацією наслідків стихійного
лиха та в частині донарахування 307544 грн. ПДВ як зайво
включеного до податкового кредиту по придбаних матеріалів, а також
фінансових санкцій в сумі 567556 грн.
ДПІ у м. H-cьку звернулась до Вищого господарського суду України
із касаційною скаргою на постанову Житомирського апеляційного
господарського суду, вважаючи, що дана постанова прийнята
внаслідок неправильного застосування та порушення норм
матеріального права, а саме Закону України "Про податок на додану
вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
Закону України "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, Закону України "Про бухгалтерський
облік та фінансову звітність в Україні" ( 996-14 ) (996-14)
, а тому просить
її скасувати, справу направити на новий розгляд.
Колегія суддів Вищого господарського суду України, розглянувши
касаційну скаргу ДПІ у м. H-cьку на постанову Житомирського
апеляційного господарського суду, перевіривши наявні матеріали
справи на предмет правильності їх оцінки судом, заслухавши
представників сторін, а також правильність застосування норм
матеріального та процесуального права відзначає наступне:
Господарськими судами при розгляді справи було встановлено, що
Державною податковою інспекцією у м. H-cькому проведено комплексну
планову документальну перевірку з питань дотримання податкового
законодавства відкритим акціонерним товариством енергопостачальної
компанії "XXX" за період з 01.01.2001р. по 31.03.2002р.
За результатами перевірки складено акт №368 від 31.07.2002р. на
підставі якого прийнято податкове повідомлення-рішення
№0006632301/0-1263 від 05.08.2002р. про сплату донарахованого ПДВ
в сумі 607089 грн. та штрафних санкцій в розмірі 567588 грн.
Зокрема, донараховане 275250 грн. ПДВ за спожиту електроенергію
фізичними особами; донараховане 24167 грн. не сплаченого ПДВ при
виконанні будівельно-монтажних робіт за бюджетні кошти у зв'язку з
ліквідацією наслідків стихійного лиха, донараховане 307544 грн.
ПДВ, як зайво включеного до податкового кредиту по придбаних
матеріалах, згідно податкових накладних, що містять недоліки в
оформленні, донараховано 128 грн. ПДВ як зайво включені до
податкового кредиту по придбаних матеріалах, вартість яких не
включається до валових витрат. В акті перевірки було зазначено, що
з 1 січня 2002р. на протязі 1 кварталу позивачем дата виникнення
податкового зобов'язання при продажу електроенергії населенню
визначалася за першою подією, відвантаженням (відпуском)
електроенергії згідно із відповідною методикою розрахунку,
затвердженого головою правління ВАТ ЕК "XXX". За весь перевіряємий
період, на підставі даних ВАТ ЕК "XXX" та враховуючи методику
розрахунку позивача використану в І кварталі 2002р., перевіряючими
зроблено розрахунок валового доходу та податку на додану вартість
за відпущену електроенергію, наслідком якого стало збільшення
платником податкових зобов'язань з податку на додану вартість на
275250 грн.
У відповідності з п.1.4 Порядку оформлення і реалізації
документальних перевірок щодо дотримання податкового та валютного
законодавства суб'єктами підприємницької діяльності - юридичними
особами ( v0266225-98 ) (v0266225-98)
, затвердженого наказом ДПА України від
01.06.1998р. №266, факти порушення податкового законодавства
повинні бути викладені в акті документальної перевірки ясно,
об'єктивно, повно, з посиланням на докази, зафіксовані в
податкових, бухгалтерських реєстрах та достовірно підтверджувати
наявність вказаних фактів.
Господарськими судами було встановлено, що в акті комплексної
планової документальної перевірки ВАТ ЕК "XXX" від 31.04.2002р.
№368 не вказані конкретні первинні документи по обліку
електроенергії та відсутні посилання на податкові, бухгалтерські
документи, що достовірно підтверджували б наявність фактів
порушення податкового законодавства.
Відповідно до п.п.7.3.1 п.7.3 ст.7 Закону України "Про податок на
додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
датою виникнення зобов'язань з
продажу товарів (робіт, послуг) вважається дата, яка припадає на
податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій,
що сталася раніше;
- або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на
банківський рахунок платника податку, як оплата товарів (робіт,
послуг), що підлягають продажу, а у разі продажу товарів (робіт,
послуг) за готівкові кошти - дата їх оприбуткування в касі
платника податку, а при відсутності такої - дата інкасації
готівкових коштів у банківській установі, що обслуговує платника
податку;
- або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата
оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг)
платником податку.
Відповідно до Закону України "Про внесення зміни до ст.11 Закону
України "Про податок на додану вартість" ( 2649-14 ) (2649-14)
від
11.07.2001р. №2649-ІІІ, який набрав чинності з 07.08.2001р.,
касовий метод визначення податкових зобов'язань та податкового
кредиту при продажу електричної енергії (який діяв раніше) не
застосовується і продаж електричної енергії оподатковується
податком на додану вартість на загальних підставах.
Однак, господарські суди обгрунтовано взяли до уваги специфіку
електроенергії як товару, визначену, зокрема, Законом України від
16.10.1997р. №575/97-ВР "Про електроенергетику" ( 575/97-ВР ) (575/97-ВР)
з
урахуванням специфічності її вироблення, передавання, постачання і
споживання.
Згідно ст.26 вказаного Закону ( 575/97-ВР ) (575/97-ВР)
правила користування
електричною і тепловою енергією затверджується Кабінетом Міністрів
України.
На виконання цього припису Постановою Кабінету Міністрів України
від 26.07.1999р. №1357, затверджено Правила користування
електричною енергією для населення ( 1357-99-п ) (1357-99-п)
, які встановлюють
і порядок розрахунків за відпущену електроенергію.
Пунктом 19 Правил ( 1357-99-п ) (1357-99-п)
передбачено, що розрахунки
населення за спожиту електричну енергію здійснюються за діючими
тарифами (цінами) для населення на підставі фактичних показань
приладів обліку.
Знімання показань приладів обліку, визначення кількості та
вартості спожитої електроенергії проводиться при цьому споживачами
самостійно за розрахунковими книжками, платіжними документами, або
за карткою попередньої оплати (п.21, п.22 Правил ( 1357-99-п ) (1357-99-п)
).
Таким чином, до надходження грошових коштів від населення у
енергопостачальника відсутній первинний документ (квитанція), що
підтверджує факт передачі електроенергії, та відсутня вартісна
оцінка спожитої електроенергії, Електропостачальна організація до
моменту оплати не має документальних підстав (первинних
документів) для відображення в бухгалтерському обліку
господарської операції з відпуску електроенергії населенню. Тобто,
при постачанні електроенергії населенню момент документального
підтвердження відпуску електроенергії та її оплата збігаються в
часі. Корисний відпуск електроенергії в кіловатт-годинах та обсяг
продукції (електроенергії) в грошовому виразі відображається
електропостачальною організацією в звітах про розрахунок корисного
відпуску електроенергії та в формах №46-ЕС "Корисний відпуск
електричної і теплової енергії" ( v1207227-03 ) (v1207227-03)
, які направляються
до Міністерства енергетики.
У формі №46-ЕС енергопостачальні організації, відповідно до вимог
Інструкції по складанню енергосистемами звіту по вказаній формі,
розшифровують відпущену електроенергію в кіловатт-годинах та у
вартісних показниках, за визначений період, в залежності від
категорії споживачів: промислові споживачі, будівельні
підприємства, виробничі сільськогосподарські виробники,
електрифікований міський транспорт, населення тощо. Таким чином,
корисний відпуск електроенергії власним споживачам
енергопостачальними організаціями визначається на підставі
первинних документів, які підтверджують факт отримання
електроенергії споживачами. Відпуск електроенергії населенню
підтверджується документами про оплату відпущеної та спожитої
електроенергії конкретними фізичними особами.
Факт проходження електроенергії у певній кількості через мережі
електропостачальника не може розцінюватись саме як відпуск її
конкретним споживачам - фізичним особам і саме у цій кількості,
оскільки даний момент неможливо чітко визначити, відобразити в
обліку і підтвердити документально. Відповідно ж до п.7.6 ст.7
Закону України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
для
товарів (послуг), придбання (надання) яких контролюється приладами
обліку, факт отримання (надання) таких товарів засвідчується
даними обліку.
Господарськими судами було встановлено, що ДПІ при проведенні
перевірки і донарахуванні ПДВ не взята до уваги специфіка
споживачів - фізичних осіб (побутових споживачів), яка визначена в
п.п. 27 -33 Правил користування електричною енергією для населення
( 1357-99-п ) (1357-99-п)
(права певних категорій громадян на пільги чи
субсидії, можливість при певних обставинах визначати кількість
спожитої електроенергії за середньомісячними показниками тощо.
Підприємством велися розрахунки на основі податкового обліку та
первинних документів в порядку, передбаченому чинним
законодавством.
Що стосується нарахування ДПІ податку на додану вартість в сумі
24167 грн. при виконанні будівельно-монтажних робіт за бюджетні
кошти в зв'язку з ліквідацією наслідків стихійного лиха колегія
суду відзначає наступне:
На спірні податкові правовідносини, пов'язані з віднесенням
позивачем до валового доходу отриманих цільових бюджетних коштів
для ліквідації наслідків стихійного лиха та подальшим включенням
до податкового кредиту сум ПДВ по придбаних матеріалах та оплаті
виконаних робіт по відновленню електромереж за отримані бюджетні
кошти поширюється дія підпункту 4.1.6 пункту 4.1 ст.4 Закону
України "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
та
підпункту 7.4.1 пункту 7.4 ст.7 Закону України "Про податок на
додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
. Пунктом 4.2 ст.4 Закону України
"Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
встановлено
вичерпний перелік сум, які не включаються до складу валового
доходу платника податку, а кошти, отримані з державного бюджету
для ліквідації наслідків стихійного лиха, до цього переліку не
входять. Більше того, відповідно до підпункту 4.1.6 пункту 4.1
ст. 4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
до валового доходу відносяться доходи з інших
джерел, у тому числі, але не виключно, у вигляді сум безповоротної
фінансової допомоги.
Зазначена норма податкового законодавства не встановлює вичерпний
перелік доходів з інших джерел, а п. 4.2 вищезгаданого закону
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
не забороняє включення до валового доходу бюджетних
коштів, отриманих платником податку на цільове використання - для
ліквідації наслідків стихійного лиха.
Оскільки Законом України "Про податок на додану вартість"
( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
вартість придбання матеріалів та робіт по
відновленню об'єктів енергопостачання пошкоджених внаслідок
стихійного лиха не звільнено від оподаткування та не виключено із
об'єкту оподаткування податком на додану вартість, то ВАТ ЕК "XXX"
сплачувало постачальникам ПДВ. Тому господарські суди правомірно
дійшли до висновку про те, що відповідно до п.п.7.4.1 п.7.4 ст.7
Закону України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
при
наявності податкових накладних, підприємство правомірно віднесло
суми ПДВ до податкового кредиту.
Обгрунтованість віднесення одержаних з державного бюджету коштів
до складу валового доходу також підтверджується вимогами п.17
Положення (Стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід"
( z0860-99 ) (z0860-99)
, затвердженим наказом Міністерства фінансів України
від 29.11.1999р. №290 та зареєстрованим в Міністерстві юстиції
України 14.12.1999р. за №860/4153, в якому вказано: "Отримане
цільове фінансування визнається доходом протягом тих періодів, в
яких були зазнані витрати, пов'язані з виконанням умов цільового,
фінансування". Бюджетні кошти Компанією були одержані для
ліквідації наслідків стихійного лиха, тобто для придбання
матеріалів та оплати виконаних робіт по відновленню електромереж.
Згідно п.п.8.7.1 п.8.7 ст.3 Закону України "Про оподаткування
прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
підприємство має право
протягом звітного року віднести до валових витрат будь-які
витрати, пов'язані з поліпшенням основних фондів, у сумі, що не
перевищує 5% сукупної балансової вартості груп основних фондів на
початок звітного року.
Крім того, п.п.8.1.4 п.8.1 ст.8 вищевказаного Закону України
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
не передбачено, що основні фонди, які відновлені
(побудовані) за бюджетні кошти, не підлягають амортизації.
Відповідно до п.п.7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону України "Про податок на
додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
, податковий кредит складається із
сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному
періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість
яких відноситься до складу валових витрат виробництва та основних
фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.
Суми податку на додану вартість, сплачені (нараховані) платником
податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням (спорудженням)
основних фондів, що підлягають амортизації, включаються до складу
податкового кредиту такого звітного періоду, незалежно від строків
введення в експлуатацію основних фондів, а також від того, чи мав
платник податку оподатковані обороти протягом такого звітного
періоду. Таким чином, сплачений ПДВ у зв'язку з придбанням
товарноматеріальних цінностей обгрунтовано віднесено до
податкового кредиту.
Що стосується посилання в акті перевірки ДПІ у м. H-cькому від
31.07.2002р. на підставі п.п.7.2.1 п.7.2 ст.7 Закону України "Про
податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
на завищення податкового
кредиту на суму 307544 грн. через відсутність у податкових
накладних податкового номера Компанії, що не дає права на
податковий кредит.
Проте, ДПА України своїм листом від 17.04.2000р. №5374/7/16-1121
звертає увагу на те, що в актах перевірок, що стосується
податкових накладних необхідно робити посилання на підпункти
7.2.3, 7.2.4, 7.2.5 п.7.2 ст.7 вищезазначеного Закону України
( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
. Даними пунктами визначено, що податкова накладна
складається в момент виникнення податкових зобов'язань продавця у
двох примірниках. Оригінал податкової накладної передається
покупцю. Податкова накладна є звітним податковим документом і
одночасно розрахунковим документом. При цьому право на нарахування
податку на додану вартість та складання податкових накладних
надається виключно особам, зареєстрованим як платник податку, і не
дозволяється включення до податкового кредиту будь-яких витрат по
сплаті податку, що не підтверджені податковими накладними.
За своїм змістом п.п.7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону України "Про податок
на додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
платник податку несе
відповідальність у вигляді фінансових санкцій, якщо на момент
перевірки платника податку податковим органом суми податку
попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються
непідтвердженими податковими накладними.
Апеляційним господарським судом було оглянуто поновлені, та як
зазначає суд, належно оформлені податкові накладні, та зазначено
про відсутність у платника податку наміру будь-яким чином
ухилятися від сплати податків та порушувати податкове
законодавство та враховуючи висновки судово-бухгалтерської
експертизи, в зв язку з чим судова колегія дійшла правомірного
висновку про безпідставне донарахування ВАТ ЕК "XXX", 307544 грн.
ПДВ, як зайво включеного до податкового кредиту по придбаних
матеріалах згідно податкових накладних, що містять недоліки в
оформленні. Крім того, господарським судом було встановлено, що
відомості відображені ДПІ в акті перевірки не відповідають
фактичним обставинам справи, тому правомірно зазначено, що
прийняття податкового повідомлення-рішення не повинно було бути
підставою для стягнення з ВАТ ЕК "XXX" донарахованих сум податку
на додану вартість з неіснуючих податкових зобов'язань і
притягнення його до відповідальності за порушення податкового
законодавства, що не мало місця.
З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає, що постанова
апеляційного господарського суду відповідає чинному законодавству
і має бути залишено без змін.
Керуючись ст.ст.111-5, 111-7, 111-9, 111-11 Господарського
процесуального кодексу України ( 1798-12 ) (1798-12)
, колегія суддів Вищого
Господарського суду України,
ПОСТАНОВИЛА
Касаційну скаргу ДПІ у м. H-cьку залишити без задоволення.
Постанову Житомирського апеляційного господарського суду від
30.03.04 p. у справі №14/1-н залишити без змін.
Головуючий Є. Першиков
Судді : Г.Савенко
І.Ходаківська