29/788 Про визнання недійсними податкових повідомлень- рішень - Текст документа

Рішенням від 11.02.04 господарського суду міста Києва позовні вимоги Підприємства задоволено частково. Визнано недійсними податкові повідомлення - рішення ДПІ у Подільському районі № 000662303/0 від 24.11.03 та № 000662303/1 від 23.12.03. В частині скасування зазначених податкових повідомлень-рішень з моменту їх прийняття провадження у справі було припинено. Стягнуто з ДПІ у Подільському районі на користь Підприємства 101,50 грн. судових витрат.

Постановою від 07.05.04 Київського апеляційного господарського суду рішення від 11.02.04 господарського суду міста Києва залишено без змін, а апеляційну скаргу ДПІ у Подільському районі – без задоволення.

Не погоджуючись з рішеннями попередніх судових інстанцій ДПІ у Подільському районі звернулася до Вищого господарського суду України з касаційною скаргою в якій просить рішення від 11.02.04 та постанову від 07.05.04 скасувати та постановити нове рішення, яким Підприємству в позові відмовити. Свої вимоги скаржник обґрунтовує тим, що на його думку, рішення попередніх інстанцій винесені неправомірно, оскільки судами не були враховані всі обставини справи, та належним чином не застосовані норми матеріального права, а саме п.п. 8.3.1, п. 8.3 ст. 8 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” (334/94-ВР) .

У відзиві на касаційну скаргу Підприємство проти вимог ДПІ у Подільському районі заперечує, та просить залишити касаційну скаргу ДПІ без задоволення з тих підстав, що скаржником не наведено обставин які б не були з’ясовані судом апеляційної інстанції та не зазначено норм матеріального права, які неправильно були застосовані судами під час розгляду справи.

Розглянувши матеріали справи, касаційну скаргу та уточнення до неї, відзив на касаційну скаргу, заслухавши пояснення представників сторін та суддю – доповідача по справі, колегія суддів Вищого господарського суду України встановила наступне.

ДПІ у Подільському районі була проведена перевірка Підприємства з питань дотримання податкового законодавства, про що було складено акт № 23.30-148 від 21.11.03. На підставі вказаного акту було прийняте податкове повідомлення-рішення № 000662303/0 від 24.11.03, яким Підприємству відповідно до п.п. 4.2.2 ст. 4, п.п. 17.1.3, п.п. 17.1.6 п. 17.1 ст. 17 Закону України “Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетом та державними цільовими фондами”, за порушення п. 4.1 ст. 4, п.п. 8.3.1 п. 8.3. ст. 8 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” (334/94-ВР) визначено суму податкового зобов’язання за платежем податок на прибуток за основним платежем 83 500,00 грн. та за штрафними санкціями 95 480,00 грн., всього – 178 980,00 грн.

Підприємство звернулося до ДПІ у Подільському районі зі скаргою на дане рішення. Рішенням про результати розгляду скарги № 9737/10/23-30 від 23.12.03 зазначена залишена без задоволення та було винесено нове рішення № 000662303/1 від 23.12.03.

Повідомленням-рішенням № 000662303/1 від 23.12.03, Підприємству відповідно до п.п. 4.2.2 ст. 4, п.п. 17.1.3, п.п. 17.1.6 п. 17.1 ст. 17 Закону України “Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетом та державними цільовими фондами”, за порушення п. 4.1. ст. 4, п.п. 8.3.1 п. 8.3

ст. 8 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” (334/94-ВР) визначено суму податкового зобов’язання за платежем податок на прибуток за основним платежем 83 500,00 грн. та за штрафними санкціями 95 480,00 грн., а всього – 178 980,00 грн.

Колегія суддів Вищого господарського суду України враховує, що відповідно до п.п. “б” п. 6.4. ст. 6 Закону України “Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами” (2181-14) № 2181-111 від 21.12.2000 податкове повідомлення вважається відкликаним, якщо контролюючий орган скасовує або змінює раніше прийняте рішення про нарахування суми податкового зобов’язання (пені і штрафних санкцій) або податкового боргу внаслідок їх адміністративного оскарження. У зазначених випадках податкове повідомлення вважається відкликаним з дня прийняття контролюючим органом рішення про скасування або зміну раніше нарахованої суми податкового зобов'язання (пені і штрафних санкцій) або податкового боргу.

Оспорюванні податкові повідомлення-рішення є чинними, не скасовані та не відкликані в установленому порядку.

У висновках Акту планової документальної перевірки дотримання вимог податкового та валютного законодавства № 23.30-148 від 21.11.03, зокрема, вказано:

- згідно наданих для перевірки первинних документів, відображених в Декларації про прибуток підприємства, у відповідних звітних періодах, встановлено заниження валових доходів у І кварталі 2001 року у сумі 6,0 тис. грн., у 2 кварталі 2002 року занижено валові доходи на 74,3 тис. грн. чим порушено вимоги п. 4.1 ст. 4 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” (334/94-ВР) ;

- перевіркою встановлено завищення амортизаційних відрахувань у відповідних звітних періодах, чим порушено вимоги п.п. 8.3.1 п. 8.3 ст. 8 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” (334/94-ВР) ;

- відхилення податкового зобов'язання з податку на прибуток за І квартал 2001 року у розмірі 3,2 тис. грн., у ІІ кварталі 2001 року у розмірі 1,4 тис. грн., у ІІІ кварталі 2001 року у розмірі 1,3 тис. грн.., у ІІ кварталі 2002 року у розмірі 121,3 тис. грн., у ІІІ кварталі 2002 року у розмірі 76,1 тис. грн., у ІV кварталі 2002 року у розмірі 1,5 тис. грн.

Попередні судові інстанції правомірно зазначили, що відповідно до п.п. 4.1 ст. 4 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” (334/94-ВР) № 334/94 - ВР від 28.12.94 валовий дохід – загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальних формах як на території України, так і за її межами. Валовий дохід включає серед інших доходи з інших джерел, у т.ч. сум безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному періоді, вартості товарів (робіт, послуг) безоплатно наданих платнику податку у звітному періоді.

Пунктом 11.3 ст. 11 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” (283/97-ВР) від 22.05.97 р. № 283/97-ВР із змінами і доповненнями встановлено, що датою збільшення валового доходу вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

- або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, у разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівку - дата її оприбуткування в касі платника податку, а за відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

- або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного надання результатів робіт (послуг) платником податку. Враховуючи наведене, колегія суддів Вищого господарського суду України погоджується з висновками попередніх судових інстанцій, що для виконання вимог Закону “Про оподаткування прибутку підприємств” (334/94-ВР) відносно формування валових доходів необхідно наявність первинних документів, які підтверджують отримання доходу, а саме: первинних банківських документів, що підтверджують зарахування коштів на банківський рахунок Підприємства в оплату товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, і згідно п. 4.1 ст. 4 зазначеного Закону включаються в валовий дохід підприємства; первинних документів, які підтверджують оприбуткування готівки в касі Підприємства, а за відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку, яка отримана Підприємством в оплату товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, і згідно п. 4.1 ст. 4 Закону “Про оподаткування прибутку підприємств” (334/94-ВР) включаються в валовий дохід підприємства; первинних документів, які підтверджують фактичне надання Підприємством результатів робіт (послуг) які згідно п. 4.1 ст. 4 Закону “Про оподаткування прибутку підприємств” (334/94-ВР) включаються в валовий дохід підприємства.

Колегія суддів Вищого господарського суду України враховує, що згідно Рекомендацій Головної державної податкової інспекції України “Про порядок складання акта документальної перевірки платників податків та інших обов’язкових платежів” (v5534225-95) № 04-115/10-5534 від 17.11.95, перевіряючий в Акті перевірки повинен навести перелік документів бухгалтерської звітності, регістрів бухгалтерського обліку (книга “Журнал-головна”, журнали-ордери, накопичувані відомості тощо), первинних бухгалтерських документів, угод та інших документів, які охоплені перевіркою; в акті викладаються факти виявлених даною перевіркою порушень у веденні бухгалтерського обліку об’єктів оподаткування, обчисленні сум податків (платежів), здійсненні грошових операцій, складанні бухгалтерської і податкової звітності, поданні її до податкових органів.

При цьому, в акті перевірки повинно бути чітко викладено зміст конкретного порушення та зазначено, коли та на підставі якого первинного документа вчинено порушення, посада, прізвище та ініціали керівника (головного бухгалтера), який дав вказівку на здійснення такої бухгалтерської операції чи безпідставно затвердив первинний документ (акт або розрахунок чи інший документ первинного бухгалтерського обліку на списання витрат тощо), а також повинно бути вказано бухгалтерські проводка про таку операцію, в яких регістрах бухгалтерського обліку (відомість, журнал-ордер) та під яким порядковим номером було вчинено бухгалтерією запис. Зміст порушення викладається з обов’язковим обґрунтуванням порушених норм законодавчими та іншими нормативно-правовими актами, вказуються конкретні їх пункти і статті, а також зазначається, як вплинуло порушення на величину оподатковуваного обороту.

В акті перевірки зазначається сума донарахованого перевіркою податку (платежу) в розрізі звітних податкових періодів за конкретними видами податків (платежів).

Відповідно до Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового та валютного законодавства суб’єктами підприємницької діяльності - юридичними особами, їх філіями, відділеннями та іншими відокремленими підрозділами (z1023-02) , затвердженого Наказом Державної податкової адміністрації України № 429 від 16.09.02, Акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених у ході перевірки фактів порушень, зокрема норм податкового та валютного законодавства, а також невиконання платником податків законних вимог посадових осіб податкових органів, які проводили перевірку. За результатами документальної перевірки в акті викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності суб’єкта підприємницької діяльності, які мають відношення до фактів виявлених порушень податкового та валютного законодавства (надалі суттєві обставини).

Відповідно до п. 2 Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового та валютного законодавства суб'єктами підприємницької діяльності - юридичними особами, їх філіями, відділеннями та іншими відокремленими підрозділами (z1023-02) , факти виявлених порушень податкового та валютного законодавства викладаються в акті документальної перевірки чітко, об’єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів. В описовій частині Акта за кожним відображеним в акті фактом порушення податкового та валютного законодавства необхідно:

- висвітлити показники, які відображаються підприємством у податковій звітності, та фактичні показники, виявлені у ході перевірки на підставі первинних документів податкового та бухгалтерського обліку підприємства у розрізі періодів (у грошових одиницях, передбачених звітністю);

- у разі виявлення розбіжностей чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті нормативно-правових актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків, в якому дане порушення здійснено, при цьому додати до акта письмові пояснення посадових осіб підприємства щодо встановлених порушень;

- зазначити первинний документ, на підставі якого вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку (навести кореспонденцію рахунків операцій), та інші докази, що достовірно підтверджують наявність факту порушення;

- зазначити перелік документів, що не були надані у ході здійснення перевірки (ст. 2 Порядку).

- Наказом Державної податкової адміністрації України № 110 від 17.02.01 затверджена Інструкція про порядок застосування штрафних (фінансових) санкцій органами державної податкової служби (z0268-01) . Пунктом 12 зазначеної Інструкції визначено, що факти порушень податкового законодавства посадова особа оформлює Актом документальної перевірки, в якому викладається чітко зміст правопорушення з обґрунтуванням порушених норм, законодавчих актів та вказуються конкретні пункти та статті.

Як вбачається з матеріалів справи та вірно встановлено судами попередніх інстанцій, ДПІ у Подільському районі не надала перелік первинних документів податкового чи бухгалтерського обліку, які б достовірно підтверджували наявність встановлених фактів порушення, як і не визначила чітко зміст порушень, у т.ч. перелік досліджених господарських операцій, які не відображені або невірно відображені в бухгалтерському та податковому обліку, в Акті перевірки відсутні посилання на господарські операції та первинні документи, які підтверджують як факт їх здійснення, так і отримання доходу Підприємством (у т.ч. першої події) та не відображення його в податковому обліку за І квартал 2001 р. на суму 6,0 тис. грн. та за І квартал 2002 р. на суму 74,3 тис. грн. ДПІ у Подільському районі пояснила не відображення в Акті перевірки чіткого змісту встановлених порушень та неподання доказів суду великим обсягом досліджених первинних документів.

Щодо посилання ДПІ на порушення Підприємством амортизаційних відрахувань, то відповідно до пп. 8.3.1. ст. 8 Закону “Про оподаткування прибутку підприємств” (334/94-ВР) , сума амортизаційних відрахувань звітного періоду визначається як сума амортизаційних відрахувань, нарахованих для кожного із календарних кварталів, що входять до такого звітного періоду (далі - розрахункові квартали). Сума амортизаційних відрахувань кварталу, щодо якого проводяться розрахунки (розрахунковий квартал), визначаються шляхом застосування норм амортизації, визначених п. 8.6, до балансової вартості груп основних фондів на початок такого розрахункового кварталу. Суми амортизаційних відрахувань вилученню до бюджету не підлягають, а також не можуть бути базою для нарахування будь-яких податків, зборів (обов’язкових платежів).

Колегія суддів Вищого господарського суду України також враховує, що відповідно до п.п. 8.6.1. п. 8.6 ст. 8 Закону “Про оподаткування прибутку підприємств” (334/94-ВР) норми амортизації встановлюються у відсотках до балансової вартості кожної з груп основних фондів на початок звітного (податкового) періоду. Згідно пп. 8.3.2 п. 8.3 ст. 8 вказаного Закону балансова вартість групи основних фондів на початок звітного періоду розраховується за формулою: Б(а) - Б(а-1) + П(а-1) - В(а-1) - А(а-1), де Б(а) - балансова вартість групи на початок звітного періоду; Б(а-1) - балансова вартість групи на початок періоду, що передував звітному; П(а-1) - сума витрат, понесених на придбання основних фондів, здійснення капітального ремонту, реконструкцій, модернізацій та інших поліпшень основних фондів протягом періоду, що передував звітному; В(а-1) - сума виведених з експлуатації основних фондів протягом періоду, що передував звітному; А(а-1) - сума амортизаційних відрахувань, нарахованих у періоді, що передував звітному.

Крім того, згідно п.п. 8.1.1 п. 8.1 ст. 8 Закону “Про оподаткування прибутку підприємств” (334/94-ВР) під терміном “амортизація” основних фондів і нематеріальних активів слід розуміти поступове віднесення витрат на їх придбання, виготовлення або поліпшення, на зменшення скоригованого прибутку платника податку у межах норм амортизаційних відрахувань, установлених цією статтею. Тобто, для розрахунку амортизаційних відрахувань згідно Закону необхідно наявність документально зафіксованої балансової вартості групи основних фондів, формування якої підтверджується первинними обліковими документами, на початок звітного періоду, за який нараховуються такі амортизаційні відрахування. Виходячи зі змісту статті 8 зазначеного Закону, нарахування амортизаційних відрахувань в першу чергу залежить від правильності формування балансової вартості групи основних фондів, якої саме групи і правильності арифметичних розрахунків.

В Акті перевірки відсутні, як вже було зазначено вище, та ДПІ у Подільському районі не визначила перелік первинних документів податкового чи бухгалтерського обліку, які б достовірно підтверджували наявність встановлено факту порушення, тобто документів, які б свідчили про неправильне сформування груп балансової вартості основних фондів Підприємства; яких саме груп основних фондів, арифметичні помилки, допущені Підприємством при розрахунку амортизаційних відрахувань.

Колегією суддів Вищого господарського суду України не може бути прийнято до уваги посилання ДПІ у Подільському районі на таблицю, складену на підставі даних оборотно-сальдових відомостей по рахунку 10 як на доказ завищення амортизаційних відрахувань, оскільки така таблиця, складена ДПІ у Подільському районі, не є первинним документом.

Одночасно, колегія суддів Вищого господарського суду погоджується з висновком апеляційної інстанції, що оскільки виявлене порушення стосується амортизаційних відрахувань, яке відповідно до п. 8.3 ст. 8 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” (334/94-ВР) може бути визначене лише шляхом здійснення встановлених законодавством розрахунків, то виявлене ДПІ у Подільському районі відхилення у нарахуванні амортизаційних відрахувань також повинно було підтверджуватися відповідними розрахунками.

Законом України “Про оподаткування прибутку підприємств” (334/94-ВР) визначений порядок обчислення та сплати податку на прибуток, у т.ч. дата виникнення податкових зобов'язань, формування валового доходу та валових витрат, ведення податкового обліку. Підставою для збільшення валових витрат або доходу, виникнення податкових зобов’язань та відображення їх в бухгалтерському та податковому обліку є первинні документи платника податків, які відображують певні господарські операції.

Законом України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” (996-14) (надалі Закон) із змінами та доповненнями визначено правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні.

Відповідно до ст.ст. 1, 3 п. 2 Закону (996-14) , бухгалтерський облік – це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов’язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Згідно ст. 9 р. 3 Закону (996-14) , підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи (у т.ч. регістри). Регістри бухгалтерського обліку повинні мати назву, період реєстрації господарських операцій, прізвища і підписи або інші дані, що дають змогу ідентифікувати осіб, які брали участь у їх складанні. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Відповідно до ст. 11 Закону (996-14) на основі даних бухгалтерського обліку підприємства зобов’язані складати фінансову звітність (баланс, звіт про фінансові результати, звіт про рух грошових коштів, звіт про власний капітал та примітки до звітів).

Відповідно до Положення “Про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку” (z0168-95) , затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 № 88, первинні документи – це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, облікові регістри - носії спеціального формату у вигляді відомостей, ордерів, книг, журналів, призначені для хронологічного, систематичного або комбінованого нагромадження, групування та узагальнення інформації з первинних документів, що прийняті до обліку.

Законом України “Про оподаткування прибутку підприємств” (334/94-ВР) визначений порядок обчислення та сплати податку на прибуток, у т.ч. дата виникнення податкових зобов’язань, формування валового доходу та валових витрат, ведення податкового обліку. Підставою для збільшення валових витрат або доходу, виникнення податкових зобов'язань та відображення їх в бухгалтерському та податковому обліку є первинні документи платника податків.

Як було вже зазначено, ДПІ у Подільському районі не визначила ні в Акті перевірки, ні в судових засіданнях на підставі яких первинних документів (у т.ч. з врахуванням пояснень та доказів наданих Підприємством), документів бухгалтерського обліку, були зроблені висновки щодо відхилення податкових зобов’язань, не чітко визначено зміст конкретного порушення, як цього вимагає діюче законодавство, не обґрунтувала в чому саме полягає порушення Підприємством податкового законодавства, а саме п. 4.1 ст. 4, п.п. 8.3.1 п. 8.3 ст. 8 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” (334/94-ВР) .

В порушення статей 33, 34 Господарського процесуального кодексу України (1798-12) ДПІ у Подільському районі не надала ні суду першої інстанції, ні апеляційному суду належних доказів в обґрунтування своїх заперечень.

За таких підстав, Вищий господарський суд України погоджується з висновками попередніх судових інстанцій, що оскільки ДПІ у Подільському районі не досліджені первинні документи, які підтверджують здійснення господарських операцій Підприємством за період, що перевірявся, та відображення їх в бухгалтерському та податковому обліку, то відповідно не визначений зміст правопорушення, а без дослідження первинних документів висновки Акта перевірки щодо порушення Підприємством вимог діючого податкового законодавства, у т. ч. п.п. 8.3.1 п. 8.3 ст. 8 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” (334/94-ВР) є неправомірними, та рішення про донарахування Підприємству податку на прибуток, прийняте на підставі висновків Акту правомірно було визнано недійсним.

З урахуванням зазначеного, а також того, що попередніми судовими інстанціями належним чином та в повному обсязі досліджені матеріали та обставини справи, а висновки місцевого та апеляційного суду є правомірними та відповідають чинному законодавству, колегія суддів Вищого господарського суду України вважає, що касаційна скарга ДПІ у Подільському районі задоволенню не підлягає.