ВИЩИЙ ГОСПОДАРСЬКИЙ СУД УКРАЇНИ
П О С Т А Н О В А
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
27.05.2004 Справа N 41/304a
Вищий господарський суд України у складі колегії суддів:
головуючого
суддів
розглянувши у відкритому Державної податкової інспекції у
судовому засіданні Микитівському районі м. Горлівки
касаційну скаргу
на постанову від 10.03.2004 року Донецького
апеляційного господарського суду
у справі № 41
господарського суду Донецької області
за позовом Селянського фермерського
господарства "Н"
до Державної податкової інспекції у
Микитівському районі м. Горлівки
про визнання недійсними податкових
повідомлень-рішень
в судовому засіданні взяли участь представники:
від позивача присутній
від відповідачів присутній
ВСТАНОВИВ:
Рішенням господарського суду Донецької області від 02.02.2004
року, залишеним без змін постановою Донецького апеляційного
господарського суду від 10.03.2004р., по справі № 41 позовні
вимоги Селянського фермерського господарства "Н" до Державної
податкової інспекції в Микитівському районі м. Горлівки, про
визнання недійсними податкових повідомлень-рішень
№ 0001182340/0 348 від 16.09.2003р., № 0000381840/0 347 від
16.09.2003р., № 0000602343/0 від 16.09.2003р. - задоволене;
визнане повністю недійсним податкове повідомлення-рішення
Державної податкової інспекції в Микитівському районі м. Горлівки
№ 0001182340/0 348 від 16.09.2003р. про визначення податкового
зобов'язання з податку на податку на додану вартість в сумі
106200,00 грн.; визнане повністю недійсним податкове
повідомлення-рішення Державної податкової інспекції в
Микитівському районі м. Горлівки № 0000381840/0 347 від
16.09.2003р. про визначення податкового зобов'язання із збору за
забруднення навколишнього природного середовища в сумі 3939,87
грн.; визнане повністю недійсним податкове повідомлення-рішення
Державної податкової інспекції в Микитівському районі м. Горлівки
№ 0000602343/0 від 16.09.2003р. про визначення податкового
зобов'язання із штрафних (фінансових) санкцій в сумі 1516,44 грн.;
стягнуте з Державної податкової інспекції в Микитівському районі
м. Горлівки на користь Селянського фермерського господарства "Н"
витрати по сплаті державного мита у сумі 85,00 грн. та на
інформаційно-технічне забезпечення судового процесу у сумі 118,00
грн.
В касаційній скарзі Державна податкова інспекція у Микитівському
районі м. Горлівки просить скасувати постановлені по справі судові
акти та направити справу на новий розгляд, посилаючись на неповне
з'ясування судами обставин, що мають значення для справи,
невідповідність висновків, викладених у судових актах обставинам
справи.
Відзиву на касаційну скаргу позивач суду касаційної інстанції не
надіслав.
Заслухавши пояснення по касаційній скарзі представника
відповідача, який підтримав викладені в ній доводи, заперечення на
касаційну скаргу представника позивача, перевіривши повноту
встановлення обставин справи та правильність їх юридичної оцінки в
постанові апеляційного господарського суду, колегія суддів Вищого
господарського суду України приходить до висновку, що касаційна
скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Судами встановлене, що позивач, є юридичною особою, зареєстрований
виконкомом Горлівської міськради (свідоцтво від 01.08.1997р.)
включений до ЄДРПОУ за номером 22037765.
В період з 24.06.2003р. по 15.09.2003р. відповідачем була
проведена комплексна планова документальна перевірка позивача з
питань дотримання вимог податкового та валютного законодавства за
період з 01.04.2000р. по 31.03.2003р.
За результатами перевірки відповідачем, зокрема, зроблені висновки
про порушення позивачем пп. 11.29 та пп. 7.4.4 ст. 7 Закону
України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
щодо
використання не за цільовим призначенням акумульованих коштів
податку на додану вартість в розмірі 28544,00 грн.; пп. 11.29
цього ж закону щодо неперерахування коштів на окремий спеціальний
рахунок в розмірі 63384 грн.; порушення пп. 4.2.2. "а" п. 4.2 ст.
4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників
податків перед бюджетами та державними цільовими фондами"
( 2181-14 ) (2181-14)
щодо не подачі розрахунку збору за забруднення
навколишнього природного середовища, на підставі чого
донарахований податок в сумі 539,87 грн.; п. 2.9 та п. 2.15
Постанови правління НБУ № 72 ( z0237-01 ) (z0237-01)
від 19.02.01 р. та щодо
перевищення ліміту залишку готівки та перевищення встановлених
термінів використання виданої під звіт готівки.
Зазначені порушення відображені відповідачем у акті
№ 60/ДК-23-011-1 від 15.09.2003р. (надалі - акт перевірки).
Згідно з висновками акту перевірки відповідачем складені та
направлені позивачу податкові повідомлення-рішення № 0001182340/0
348 від 16.09.2003р., № 0000381840/0 347 від 16.09.2003р.,
№ 0000602343/0 від 16.09.2003р., якими визначені податкові
зобов'язання позивача з податку на додану вартість, із збору за
забруднення навколишнього природного середовища та із штрафних
(фінансових) санкцій які оспорюються позивачем.
Предметом наведеного податкового повідомлення-рішення є визначення
податкового зобов'язання позивача з податку на додану вартість в
загальній сумі 106200,00 грн., в тому числі 28544,00 грн.
основного платежу, 77656,00 грн. штрафні (фінансові) санкції.
Підставою його прийняття визначений пп. 4.2.2 "б" п. 4.2 ст. 4
Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників
податків перед бюджетами та державними цільовими фондами"
( 2181-14 ) (2181-14)
, відповідно до пп. 7.4.4 ст. 7, пп. 5.3.1 ст. 5, пп.
11.29 Закону України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР
). З наданого відповідачем пояснення щодо застосування штрафних
(фінансових) санкцій та їх розрахунків вбачається, що вони
застосовані: в сумі 14272,00 грн. - на підставі пп. 17.1.3 п. 17.1
ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників
податків перед бюджетами та державними цільовими фондами"
( 2181-14 ) (2181-14)
, в сумі 63384,00 грн. - як 100% нарахованої по
особовому рахунку суми податку на додану вартість, на підставі
листа ДПА України № 11410/7/23- 1017 від 23.07.2002р.
Актом перевірки (стор. 6 абзац 9, стор. 7 абзац 1) визначено, що
по особовому рахунку позивача, станом на 01.09.2003р. є недоїмка
по не перерахованим на. спеціальний рахунок коштам у сумі 63384,00
грн., при цьому виручка від реалізації сільськогосподарської
продукції надходила на розрахунковий рахунок та в касу позивача.
На підставі зазначених обставин відповідачем зроблений висновок
про порушення позивачем Порядку акумуляції ( 271-99-п ) (271-99-п)
та
використання коштів, які нараховуються сільськогосподарськими
товаровиробниками - платниками податку на додану вартість щодо
операцій з продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва,
включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на
давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини,
затвердженого постановою КМУ від 26.02.1999 р. № 271 ( 271-99-п ) (271-99-п)
(надалі - "Порядок акумуляції") та спірним податковим
повідомленням-рішенням до позивача застосовані штрафні (фінансові)
санкції в сумі 63384,00 грн.
Суди дійшли правомірного висновку, що таке застосування штрафних
(фінансових) санкцій є безпідставним з огляду на таке.
Особливий порядок оподаткування податком на додану вартість
операцій з продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва,
що здійснюються сільськогосподарськими товаровиробниками
запроваджений п. 11.29 ст. 11 Закону України "Про податок на
додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
, згідно якого до 1 січня 2004 року
зупинити дію пункту 7.7 статті 7, пунктів 10.1 і 10.2 статті 10
цього Закону в частині сплати до бюджету податку на додану
вартість щодо операцій з продажу товарів (робіт, послуг) власного
виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів),
виготовлену на давальницьких умовах із власної
сільськогосподарської сировини, за винятком операцій з продажу
переробним підприємствам молока та м'яса живою вагою, що
здійснюються сільськогосподарськими товаровиробниками незалежно
від організаційно-правової форми та форми власності, в яких сума,
одержана від продажу сільськогосподарської продукції власного
виробництва та продуктів її переробки за попередній звітний
(податковий) рік, становить не менше 50 відсотків загальної суми
валового доходу підприємства.
Зазначені кошти залишаються в розпорядженні сільськогосподарських
товаровиробників і використовуються ними на придбання
матеріально-технічних ресурсів виробничого призначення. У разі
нецільового використання акумульованих коштів вони стягуються до
Державного бюджету України в безспірному порядку.
Порядок акумуляції ( 271-99-п ) (271-99-п)
та використання зазначених коштів
визначається Кабінетом Міністрів України.
Пунктом 4 абзацом 2 Порядку акумуляції, запровадженим на виконання
зазначеної вимоги закону, встановлено, що різниця між сумою
податку на додану вартість, одержаною сільськогосподарськими
товаровиробниками від покупців, та сумою податку на додану
вартість, сплаченою ними постачальникам, перераховується
сільськогосподарськими товаровиробниками з поточного рахунка на
окремий рахунок у терміни, передбачені для перерахування суми
податку на додану вартість до бюджету. Відповідно до пункту 5
Порядку акумуляції ( 271-99-п ) (271-99-п)
кошти, перераховані
сільськогосподарськими товаровиробниками на окремий рахунок,
використовуються ними для придбання матеріальнотехнічних ресурсів
виробничого призначення. У разі нецільового використання кошти
стягуються до державного бюджету в безспірному порядку. Залишок
коштів на окремому рахунку в кінці року вилученню до бюджету не
підлягає і використовується сільськогосподарськими
товаровиробниками на зазначені цілі в наступному році, а починаючи
з 1 березня 2004 р. перераховується до державного бюджету.
Спрямуванню до державного бюджету підлягають також кошти, які у
період до 1 березня 2004 р. не були перераховані на окремий
рахунок (незалежно від причини).
Отже, з огляду на наведені норми колегія суддів робить висновок,
що лише кошти, які залишаються не перерахованими на окремий
рахунок після 01.03.2004 року підлягають спрямуванню до бюджету, `
судами встановлене, що відповідачем виявлена недоїмка по не
перерахованим на. спеціальний рахунок коштам у сумі 63384,00 грн.
станом на 01.09.2003р. Зазначення того, що факт неперерахування
коштів підпадає під ознаки нецільового використання ні з приписів
Закону України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
, ні
з приписів Порядку акумуляції ( 271-99-п ) (271-99-п)
не вбачається.
Крім того, застосування будь-яких штрафних (фінансових) санкцій до
платників податку - сільськогосподарських товаровиробників у
випадку порушення ними вимог законодавства щодо особливого порядку
оподаткування податком на додану вартість передбаченого п. 11.29
ст. 11 Закону України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР
), законодавством не передбачено.
Посилання відповідача на лист ДІЛА України № 11410/7/23-1017 від
23.07.2002р. судом до уваги не прийняте правомірно, оскільки він
не відноситься до законів та інших законодавчих актів, якими може
встановлюватись відповідальність платників податків за порушення
податкових законів.
Як вбачається з акту перевірки (стор. 7 абз. 2, стор. 7 таблиця
№ 4) та пояснень відповідача, наведених у відзиві на позов,
відповідачем в ході перевірки зроблені висновки про завищення
позивачем, внаслідок невиконання вимог пп. 7.4.4 ст. 7, пп. 5.3.1
ст. 5 Закону України "Про податок на додану вартість"
( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
, податкового кредиту за 2001-2002 рік в загальному
розмірі 28544,00 грн.
Суди правомірно порахували такі висновки безпідставними, такими,
що не узгоджуються як з матеріалами перевірки, так із чинним
законодавством та спростовуються матеріалами справи з огляну на
наступне.
По-перше.
Встановлене, що висновки акту перевірки щодо використання не за
цільовим призначенням акумульованих коштів податку на додану
вартість в розмірі 28544,00 грн. не випливають з положень акту
перевірки та не підтверджуються матеріалами перевірки.
Як випливає з положень акту перевірки сума у розмірі 28544,00 грн.
розрахована відповідачем як загальна сума відхилень чистої суми
податкових зобов'язань позивача з податку на додану вартість
відповідних звітних періодів 2001 - 2002 рр., отриманих за
результатами перевірки, та податкових зобов'язань наведених
позивачем у спеціальних деклараціях з ПДВ по рослинництву (стор. 7
табл. 4).
Як свідчить наведена таблиця, відхилення обумовлено іншою сумою
податкового кредиту звітного періоду.
Крім того, актом перевірки (стор. 7 абзац 3) зазначене про
використання позивачем придбаного пального не за цільовим
призначенням.
Інших підстав висновку про використання не за цільовим
призначенням акумульованих коштів податку на додану вартість в
розмірі 28544,00 грн. актом перевірки не визначено.
Проте, як зазначалось вище, відповідно до п. 11.29 ст. 11 Закону
України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
та Порядку
акумуляції ( 271-99-п ) (271-99-п)
перераховані на спеціальний рахунок кошти
використовуються на придбання матеріальнотехнічних ресурсів
виробничого призначення.
Судом правильно зазначено про недоведеність того, яким чином
зроблений відповідачем розрахунок податкових зобов'язань позивача
та висновок про використання придбаного ним пального не за
цільовим призначенням, обумовлює висновок про використання не за
цільовим призначенням саме акумульованих коштів податку на додану
вартість, за відсутності встановлення в акті факту придбання
пального на кошти, перераховані на окремий рахунок в порядку пп.
11.29 Закону України "Про податок на додану вартість"
( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
.
По-друге.
Відповідно до пп. 7.4.4 ст. 7 Закону України "Про податок на
додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
у разі коли платник придбає товари
(роботи, послуги), вартість яких не відноситься до складу валових
витрат виробництва (обігу) і не підлягає амортизації, податки, що
сплачені у зв'язку з таким придбанням, відшкодовуються за рахунок
відповідних джерел і до складу податкового кредиту не включаються.
Суди дійшли правомірного висновку про те, що для застосування
зазначеної норми та здійснення висновку про неправомірне
формування платником податку податкового кредиту повинно бути
доведено, внаслідок яких обставин та на підставі яких положень
законодавства, що регулює порядок віднесення витрат до валових,
вартість тих чи інших товарів (робіт, послуг) не відноситься до
складу валових витрат виробництва (обігу).
Визначення терміну "валових витрат" міститься в п. 5.1 ст. 5
Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, відповідно до якої це сума будь-яких витрат
платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній
формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт,
послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником
податку для їх подальшого використання у власній господарській
діяльності.
Вичерпний перелік витрат, які не відносяться до валових, наведений
у п. 5.3.1 зазначеної статті.
Між тим, судами встановлене, що відповідно до акту перевірки,
питання щодо того, чи відносяться витрати позивача на придбання
паливно-мастильних матеріалів (надалі - ПММ) до валових витрат
виробництва та обігу взагалі не вивчались. Акт перевірки та спірне
податкове повідомлення-рішення не містить навіть посилань на
будь-яку норму Закону України "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
. Факти використання придбаних ПММ не у
власній господарській діяльності актом перевірки не встановлені.
Актом перевірки (стор. 6 абз.2 та стор. 7 абз.2) встановлено лише
ведення позивачем бухгалтерського обліку з порушеннями, а саме,
безпідставне списання ПММ за відсутності шляхових листів для
вантажних машин та тракторів.
Суди дійшли правомірного висновку вважаючи, що списання ПММ за
бухгалтерським обліком, навіть і з порушенням встановлених правил
його ведення, є лише підставою для притягнення відповідних
посадових осіб до встановленої законом відповідальності, але
ніяким чином не доводить як сам факт використання ПММ, так і тим
більше факт використання на цілі не пов'язані із веденням
позивачем господарської діяльності та не може бути підставою для
застосування положень пп. 7.4.4 ст. 7 Закону України "Про податок
на додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
. За таких обставин суд
обґрунтовано не прийняв до уваги посилання відповідача на
порушення позивачем ст. ст. 8 та 9 Закону України "Про
бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" ( 996-14 ) (996-14)
.
Крім того, Наказом ДПА України № 429 ( z1023-02 ) (z1023-02)
від
16.09.2002р., зокрема передбачено, що: факти виявлених порушень
податкового законодавства викладаються в акті документальної
перевірки чітко, об'єктивно та в повній мірі, із посиланням на
первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та
податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів;
кожний встановлений під час перевірки факт порушення податкового і
валютного законодавства повинен бути перевірений всебічно до
повного з'ясування його суті і базуватися тільки на основі
перевірених даних і фактів, що випливають з наявних документів; не
допускається включення в акт перевірки різного виду висновків,
припущень і непідтверджених даних, а також суб'єктивних припущень
перевіряючого(их), що не мають обґрунтованих доказів.
З огляду на наведене, суди правильно порахували твердження
відповідача про невикористання ПММ у господарській діяльності лише
припущенням, що базується на відсутності необхідних, як вважає
відповідач, документів бухгалтерського обліку, але не підтверджено
належними та допустимими доказами та не може завдяки цьому бути
належною підставою застосування відповідачем пп. 7.4.4. ст. 7
Закону України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
.
Суди також цілком правомірно не прийняли до уваги посилання
відповідача на те, що в ході перевірки необхідні, на його думку,
документи не були надані. З огляду на положення п. 4.3. ст. 4
Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників
податків перед бюджетами та державними цільовими фондами"
( 2181-14 ) (2181-14)
, діюче законодавство надає податковому органу право
визначати податкові зобов'язання при відсутності необхідних
документів, але з дотриманням встановленого порядку та із
застосуванням визначених законодавством методів.
У даному випадку, відповідачем такий порядок не дотриманий, а
податкові зобов'язання позивача визначені ним на свій розсуд,
керуючись суб'єктивним ставленням посадових осіб відповідача в
оцінці наявних правовідносин.
По-третє.
З матеріалів справи вбачається, що позивач є платником фіксованого
сільськогосподарського податку.
Відповідно до ст. 1 Закону України "Про фіксований
сільськогосподарський податок" ( 320-14 ) (320-14)
фіксований
сільськогосподарський податок сплачується, зокрема, в рахунок
податку на прибуток підприємств.
Відповідно до п. 4 ст. 9 цього ж закону зупинено для
сільськогосподарських товаровиробників - платників фіксованого
сільськогосподарського податку дію Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
(за винятком
пунктів 7.7, 7.8 і 13.1, 13.2, 13.6, 13.7 та 13) та його окремих
норм з питань оподаткування.
Колегія суддів погоджується з тим, що дію вищенаведених норм, щодо
порядку віднесення витрат до валових відносно позивача припинено
і, таким чином, вони взагалі не можуть якимось чином впливати на
порядок нарахування та сплати інших податків та бути підставою для
визначення його податкових зобов'язань з цих податків.
Суди правильно врахували, що безпідставність визначення
податкового зобов'язання позивача з податку на додану вартість в
сумі 28544,00 грн. обумовлює безпідставність застосування штрафних
(фінансових) санкцій в сумі 14272,00 грн.
З огляду на викладене вимоги позивача щодо визнання недійсним
податкового повідомлення-рішення № 0001182340/0 348 від
16.09.2003р. правомірно задоволені судами повністю.
По податковому повідомленню-рішенню № 0000381840/0 347 від
16.09.2003р.
Предметом наведеного податкового повідомлення-рішення є визначення
податкового зобов'язання позивача із збору за забруднення
навколишнього природного середовища в загальній сумі 3939,87 грн.,
в тому числі 539,87 грн. основного платежу, 3400,00 грн. штрафні
(фінансові) санкції. Підставою такого визначення у
повідомленні-рішенні зазначений пп. 4.2.2 "б" ст. 4 Закону України
"Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед
бюджетами та державними цільовими фондами" ( 2181-14 ) (2181-14)
, а також
зазначено, що воно прийняте на підставі акту перевірки та
відповідно до пп. пп. 17.1.1 та 17.1.2 ст. 17 Закону України "Про
порядок погашення зобов'язань платними податків перед бюджетами та
державними цільовими фондами" ( 2181-14 ) (2181-14)
.
Суди дійшли висновку, з яким погоджується колегія суддів, що
правомірність донарахування податку (збору) залежить від належного
встановлення: об'єкту оподаткування, бази оподаткування, ставки
оподаткування, суб'єкту оподаткування. За відсутності належного
становлення будь-якого із зазначених складових, донарахування не
можливо вважати належним. Огляд чинного законодавства з цього
приводу відносно донарахованого спірним податковим
повідомленням-рішенням податку (збору) свідчить про наступне.
Збір за забруднення навколишнього природного середовища
запроваджений ст. 44 Закону України "Про охорону навколишнього
природного середовища" ( 1264-12 ) (1264-12)
, якою визначені основні засади
встановлення та сплати збору. Розробка та запровадження
конкретного порядку встановлення нормативів і стягнення зборів
доручена Кабінету Міністрів України.
Постановою КМУ від 01.03.1999 р. № 303 ( 303-99-п ) (303-99-п)
затверджено
порядок встановлення нормативів збору за забруднення навколишнього
природного середовища і стягнення цього збору, відповідно до п. 2
якої встановлене справляння збору за викиди в атмосферне повітря
забруднюючих речовин стаціонарними та пересувними джерелами
забруднення; скиди забруднюючих речовин безпосередньо у водні
об'єкти; розміщення відходів.
Пунктами 4, 9-11 цього порядку встановлений загальний порядок
обчислення сум збору платниками збору, порядок подання розрахунків
збору та строки його сплати. Також, зазначеною постановою
Міністерству охорони навколишнього природного середовища та
ядерної безпеки, Державній податковій адміністрації за погодженням
з Міністерством фінансів і Міністерством економіки доручена
розробка Інструкції про порядок обчислення та сплати збору за
забруднення навколишнього природного середовища.
Така інструкція розроблена та затверджена сумісним наказом
Міністерства охорони навколишнього природного середовища та
ядерної безпеки України та Державної податкової адміністрації
України від 19.07.1999 р. N 162/379 ( z0544-99 ) (z0544-99)
, ст. 2 якої дано
визначення платників збору за забруднення навколишнього природного
середовища, а саме, платниками збору є суб'єкти підприємницької
діяльності, незалежно від форм власності, включаючи їх об'єднання,
філії, відділення та інші відокремлені підрозділи, що не мають
статусу юридичної особи, розташовані на території іншої
територіальної громади; бюджетні, громадські та інші підприємства,
установи і організації; постійні представництва нерезидентів, які
отримують доходи в Україні; громадяни, які здійснюють на території
України і в межах її континентального шельфу та виключної
(морської) економічної зони викиди і скиди забруднюючих речовин у
навколишнє природне середовище та розміщення відходів.
Пунктом 1.4. зазначеної інструкції встановлено, що за цією
Інструкцією обчислюються суми збору, який справляється за: викиди
в атмосферне повітря забруднюючих речовин стаціонарними і
пересувними джерелами забруднення; скиди забруднюючих речовин
безпосередньо у водні об'єкти; розміщення відходів. Пунктом 3.1.
цієї ж інструкції встановлені об'єкти обчислення збору, окремо для
стаціонарних та пересувних джерел забруднення.
Таким чином, вірним є висновок судів, що виходячи з наведених
норм, для належного донарахування збору податковий орган повинен
встановити: для встановлення суб'єкту оподаткування - факт
здійснення безпосереднього особою в результаті її діяльності
викидів і скидів забруднюючих речовин у навколишнє природне
середовище; для встановлення об'єкту оподаткування - факт
здійснення викидів чи стаціонарними, чи пересувними джерелами
забруднення; визначити числове значення об'єкту оподаткування; в
залежності від встановленого об'єкту оподаткування - встановити
ставку оподаткування.
Жодна з перелічених обставин в ході перевірки не досліджувалась та
не встановлювалась, відомості про таке у акті перевірки відсутні.
У акті перевірки (розділ 2.8. стор. 11) зазначено лише те, що
позивач, є платником збору за забруднення навколишнього природного
середовища та вказано про донарахування збору в сумі 539,87 грн.
Такі висновки зроблені на підставі п. 3 Інструкції про порядок
обчислення та сплати збору за забруднення навколишнього природного
середовища ( z0544-99 ) (z0544-99)
, п. 14. ст. 14 Закону України "Про систему
оподаткування" ( 1251-12 ) (1251-12)
.
Проте зазначені норми Інструкції ( z0544-99 ) (z0544-99)
не визначають
платників збору, а встановлюють перелік об'єктів оподаткування,
які, як зазначалось, так і не визначені відповідачем. Щодо
зазначеної норми Закону України "Про систему оподаткування"
( 1251-12 ) (1251-12)
, то вона лише відносить збір за забруднення
навколишнього природного середовища до загальнодержавних податків
і зборів (обов'язкових платежів), та ніяким чином не визначає
платників податку. Витребуваний судом за ухвалою від 08.12.2003р.
розрахунок суми спірного податкового повідомленнярішення, яким
відповідачу пропонувалось довести належність визначення сум
податкових зобов'язань, в тому числі і із збору за забруднення
навколишнього природного середовища, відповідачем не наданий.
Таким чином, у судів були відсутні підстави вважати обґрунтованим
донарахування позивачу збору за забруднення навколишнього
природного середовища в загальній в сумі 539,87грн.
Як зазначалось спірне податкове повідомлення-рішення винесене
згідно з підпунктом 4.2.2 "б" статті 4 Закону України "Про порядок
погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та
державними цільовими фондами" ( 2181-14 ) (2181-14)
. Ця норма передбачає
самостійне визначення контролюючим органом податкових зобов'язань
у разі, якщо дані документальних перевірок результатів діяльності
платника податків свідчать про заниження або завищення суми його
податкових зобов'язань, заявлених у податкових деклараціях.
Відповідно до п. 1.2 статті 1 цього ж закону податкове
зобов'язання - зобов'язання платника податків сплатити до бюджетів
або державних цільових фондів відповідну суму коштів у порядку та
у строки, визначені цим Законом або іншими законами України.
Податкова декларація - документ, що подається платником податків
до контролюючого органу у строки та за формою, встановленими
законодавством, на підставі якого здійснюється нарахування та/або
сплата податку, збору (обов'язковою платежу) (п. 1.11 ст. 1 Закону
України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків
перед бюджетами та державними цільовими фондами" ( 2181-14 ) (2181-14)
).
Як вбачається з акту перевірки та пояснень позивача щодо підстав
застосування штрафних санкцій, податкові декларації, тобто
розрахунки збору за забруднення навколишнього природного
середовища до податкового органу не подавались. Таким чином,
відповідач не мав можливості виявити невідповідності даних
позивача, заявлених у податкових деклараціях та, як наслідок,
визначити таким чином його податкові зобов'язання із збору за
забруднення навколишнього природного середовища.
Колегія суддів погоджується з тим, що наслідками визначення
податкових зобов'язань платників податків на підставі підпункту
4.2.2 "б" статті 4 Закону України "Про порядок погашення
зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними
цільовими фондами" ( 2181-14 ) (2181-14)
є застосування штрафних санкцій
лише на підставі пп. 17.1.3 цього закону.
Однак, з наданих відповідачем у відзиві на позов пояснень
вбачається, що штрафні санкції застосовані відповідачем на
підставі пп. пп. 17.1.1, 17.1.2 ст. 17 Закону України "Про порядок
погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та
державними цільовими фондами" ( 2181-14 ) (2181-14)
.
Суди правомірно не прийняли до уваги твердження відповідача про
донарахування збору за забруднення навколишнього природного
середовища на підставі підпункту 4.2.2 "а" статті 4 Закону України
"Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед
бюджетами та державними цільовими фондами" ( 2181-14 ) (2181-14)
, з
посиланням на положення акту перевірки, оскільки акт перевірки є
лише підставою для прийняття керівником податкового органу
відповідного рішення. Зазначене ж у спірному податковому
повідомленні-рішенні, свідчить про інші підстави його прийняття.
За таких обставин та з огляду на загальну недоведеність обов'язку
позивача розраховувати суми збору за забруднення навколишнього
природного середовища, подавати відповідний розрахунок до
податкового органу та сплачувати збір, суди дійшли правомірного
висновку про безпідставність застосування спірним податковим
повідомленням-рішенням штрафних санкцій на підставі пп. пп.
17.1.2, 17.1.1 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань
платників податків перед бюджетами та державними цільовими
фондами" ( 2181-14 ) (2181-14)
.
Крім того, відповідно до п. 6.1. зазначеного закону у податковому
повідомленні повинні зазначатися підстава для такого нарахування,
посилання на норму податкового закону, відповідно до якої був
зроблений розрахунок або перерахунок податкових зобов'язань.
Проте, спірне податкове повідомлення-рішення (яке є однією з форм
податкового повідомлення відповідно до Порядку направлення
органами державної податкової служби України податкових
повідомлень платникам податків, затвердженого наказом ДПА України
від 21.06.2001 р. № 253 (у редакції наказу Державної податкової
адміністрації України від 27 травня 2003 р. № 247) не відповідає
зазначеним вимогам, оскільки посилання на норму податкового закону
не містить.
З огляду на викладене, вимоги позивача щодо визнання недійсним
податкового повідомлення-рішення № 0000381840/0 347 від
16.09.2003р. правомірно задоволені судами.
Беручи до уваги все наведене та вимоги чинного законодавства в їх
сукупності, колегія суддів не вбачає підстав для скасування
постанови Донецького апеляційного господарського суду в частині
визнання недійсними податкових повідомлень-рішень відповідача
№ 0001182340/0 348 від 16.09.2003р., № 0000381840/0 347 від
16.09.2003р.
По податковому повідомленню-рішенню № 0000602343/0 від
16.09.2003р.
Наведеним податковим повідомленням-рішенням позивачу визначено
податкове зобов'язання у вигляді штрафних (фінансових) санкцій в
сумі 1516,44 грн., воно прийняте відповідачем згідно з підпунктом
4.2.2 "г" статті 4 Закону України "Про порядок погашення
зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними
цільовими фондами" ( 2181-14 ) (2181-14)
, відповідно до ст. 1 Указу
Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення
норм з регулювання обігу готівки" ( 436/95 ) (436/95)
.
Відповідно до частини 1 ст. 43 ГПК України ( 1798-12 ) (1798-12)
оцінка
доказів господарським судом повинна ґрунтуватись на всебічному,
повному і об'єктивному розгляді в судовому процесі всіх обставин
справи.
Суди, задовольнивши позов, виходили з того, що оскільки фінансові
санкції застосовані відповідачем на підставі Указу Президента
України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з
регулювання обігу готівки" ( 436/95 ) (436/95)
, що не належить до законів
про оподаткування, питань нарахування податків та зборів не
врегульовує, тому відповідач не мав права в порядку пп. 4.2.2 п.
4.2 ст. 4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань
платників податків перед бюджетами та державними цільовими
фондами" ( 2181-14 ) (2181-14)
визначати податкове зобов'язання позивача із
штрафів, застосування яких передбачено цим Указом, складати та
направляти йому податкове повідомлення про обов'язок цю суму
штрафів сплачувати.
Колегія суддів не заперечує, що в спірному податковому
повідомленні-рішенні про нарахування позивачу штрафних санкцій за
порушення вимог Указу Президента України "Про застосування
штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки"
( 436/95 ) (436/95)
, останні визначені як суми податкових зобов'язань, що
суперечить преамбулі, пунктам 1.2, 1.5 ст. 1 Закону України "Про
порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами
та державними цільовими фондами" ( 2181-14 ) (2181-14)
, ст. ст. 13, 14
Закону України "Про систему оподаткування" ( 1251-12 ) (1251-12)
.
Відповідно до п. 1.5 ст. 1 Закону України "Про порядок погашення
зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними
цільовими фондами" ( 2181-14 ) (2181-14)
положення цього Закону поширюються
лише на штрафні санкції, які справляються з платника податків у
зв'язку з порушенням ним правил оподаткування, визначених
відповідними законами.
Оскільки штрафні санкції застосовані до позивача не за порушення
правил оподаткування, у відповідача не було законних підстав для
визначення їх як податкового зобов'язання з поширенням на них
вимог Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників
податків перед бюджетами та державними цільовими фондами"
( 2181-14 ) (2181-14)
щодо граничного строку сплати та положень щодо
наслідків несплати.
Однак, попередні судові інстанції встановивши, що податкові органи
не мають право визначати штрафні санкції за порушення вимог Указу
Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення
норм з регулювання обігу готівки" ( 436/95 ) (436/95)
як податкове
зобов'язання, не звернули уваги на те, що вказана обставина не є
підставою для визнання недійсними оспорюваного рішення в цілому,
оскільки судами не було з'ясовано чи мали місця порушення
викладені в акті перевірки (перевищення ліміту залишку готівки та
перевищення встановлених термінів використаної під звіт готівки)
та чи правомірно Державна податкова інспекція у Микитівському
районі м. Горлівки прийняла рішення про стягнення з Селянського
фермерського господарства SН" штрафних санкцій за порушення вимог
Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за
порушення норм з регулювання обігу готівки" ( 436/95 ) (436/95)
.
Зазначене неповне встановлення обставин справи є суттєвим
порушенням ст. 43 ГПК України ( 1798-12 ) (1798-12)
та виключає можливість
висновку касаційної інстанції щодо правильності застосування судом
норм матеріального права при вирішенні спору. У зв'язку з цим
постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню в
частині визнання недійсним повністю податкового
повідомленнярішення ДПІ в Микитівському районі м. Горлівки №
0000602343/0 від 16.09.2003р. про визначення податкового
зобов'язання із штрафних санкцій в сумі 1516,44 грн. а справа № 41
в цій частині направленню до Господарського суду Донецької області
на новий розгляд. Під час нового розгляду справи суду першої
інстанції слід взяти до уваги наведене в цій постанові, вжити всі
передбачені законом засоби для всебічного, повного і об'єктивного
встановлення обставин справи, прав і обов'язків сторін і в
залежності від встановленого та у відповідності з чинним
законодавством вирішити спір.
Керуючись ст. ст. 111-5, 111-7, 111-8, п. 1, п. 3 ч. 1 ст. 111-9,
ч. 1 ст. 111-10, 111-11 ГПК України ( 1798-12 ) (1798-12)
, Вищий
господарський суд України, -
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Микитівському
районі м. Горлівки від 01.04.2004 року № 135/10 на постанову
Донецького апеляційного господарського суду від 10.03.2004 року у
справі № 41 задовольнити частково.
Рішення Господарського суду Донецької області від 02.02.2004р. та
постанову Донецького апеляційного господарського суду від
10.03.2004 року у справі № 41 скасувати в частині визнання
недійсним повністю податкового повідомлення-рішення ДПІ в
Микитівському районі м. Горлівки № 0000602343/0 від 16.09.2003р.
про визначення податкового зобов'язання із штрафних санкцій в сумі
1516,44 грн. та в цій частині справу № 41 направити до
Господарського суду Донецької області на новий розгляд.
В іншій частині постанову Донецького апеляційного господарського
суду від 10.03.2004 року у справі № 41 залишити без змін.