Фиксированный сельскохозяйственный налог: правовые основы,
расчет, оформление и учет
------------------------------------------------------------------
Не продумал поступок - будь нерешительным,
продумал - действуй.
Л.Н.Толстой
Экономические и юридические аспекты налога
В настоящее время существует несколько альтернативных способов
налогообложения, среди которых и фиксированный сельскохозяйствен-
ный налог (ФСН). В связи со структурными изменениями в экономике и
социальной жизни нашей страны производители сельскохозяйственной
продукции утратили конкурентоспособность на рынке и поэтому
нуждались в особом налогообложении. В результате был принят Закон
Украины "О фиксированном сельскохозяйственном налоге" от
17.12.1998 г. № 320 ( 320-14 ) (далее - Закон ФСН), который в
значительной мере уменьшил поступление налогов в бюджет, но сыграл
положительную роль в становлении аграрного сектора. Данный закон
носит временный характер: он действует с 01.01.1999 и по
01.01.2004 г. Отмечу, что освещение вопроса уплаты фиксированного
сельхозналога не нашло достаточного освещения в прессе. Наверное
по причине того, что бухгалтера в городах не могут иногда
разобраться со своим налогообложением, а что касается села, то
его, как всегда, обошли достаточным вниманием. Хотя сам по себе
вопрос очень интересный и заслуживает внимания.
Согласно ст. 1 Закона ФСН фиксированный сельскохозяйственный
налог - это налог, который не изменяется в течение определенного
Законом ФСН срока и удерживается с единицы земельной площади.
На сегодня плательщики фиксированного сельскохозяйственного
налога освобождены от уплаты таких обязательных платежей, как:
- налога на прибыль предприятий;
- платы (налога) за землю;
- налога с владельцев транспортных средств и других самоходных
машин и механизмов;
- коммунального налога;
- сбора на геологоразведочные работы, выполненные за счет
госбюджета;
- сбора на обязательное социальное страхование;
- сбора на обязательное государственное пенсионное
страхование;
- платы за приобретение торгового патента на осуществление
торговой деятельности;
- сбора на специальное использование природных ресурсов
(соответственно пользованию водой для нужд сельского хозяйства).
Другие налоги и сборы, которые определены Законом Украины "О
системе налогообложения", уплачиваются на общих основаниях, и к
ним относятся:
- налог на добавленную стоимость;
- акцизный сбор;
- сбор на развитие виноградарства, садоводства и хмелеводства;
- рентные платежи;
- сбор на загрязнение окружающей среды;
- пошлина;
- госпошлина;
- местные налоги и сборы (кроме коммунального налога);
- налог на дивиденды;
- налог на репатриацию доходов;
- подоходный налог;
- сбор на обязательное социальное страхование на случай
безработицы;
- сбор на обязательное социальное страхование от несчастного
случая на производстве и т. п.
К преимуществам данного фиксированного налога относится тот
факт, что его очень легко рассчитать путем умножения площади
сельскохозяйственных земель на ставку ФСН, что в значительной мере
упрощает ведение налогового учета на предприятии. Т. е. сумма
налога, подлежащая уплате в бюджет, не зависит от экономических
показателей сельхозпредприятия, а для государства это имеет
существенное значение, поскольку большинство предприятий-
аграрников убыточны. К тому же Закон о ФСН предоставляет
налогоплательщикам возможность уплачивать налог не только
средствами, а и в натуральной форме.
Из этого можно сделать вывод, что данная форма налогообложения
выгодна рентабельным и прибыльным сельским хозяйствам, а вот для
убыточных она не подходит.
Плательщики фиксированного сельскохозяйственного налога
Ст. 2 Закона о ФСН четко дает определение плательщиков данного
налога. К ним относятся:
- сельскохозяйственные предприятия различных организационно-
правовых форм, которые предусмотрены законами Украины. Для того
чтобы определить принадлежность предприятия к сельскохозяйственно-
му, следует воспользоваться Государственным классификатором видов
экономической деятельности ГК 009-96, утвержденным Приказом
Государственного комитета по стандартизации, методологии и
сертификации 22.10.1996 г. № 441 ( v0441217-96 ), в соответствии с
которым сельскохозяйственным предприятиям присвоены коды 01.1 -
01.4. Но независимо от классификатора признаны как
сельскохозяйственные товаропроизводители рыбоводческие и
рыболовные, включая рыболовецкие, хозяйства, которые занимаются
рыборазведением, выращиванием товарной рыбы, выловом, переработкой
и сбытом собственной рыбопродукции согласно Распоряжению Кабинета
Министров Украины от 10.05.1999 г. № 391-р ( 391-99-р );
- крестьянские и другие хозяйства, которые занимаются
выращиванием, переработкой и сбытом сельскохозяйственной продукции
собственного производства;
- предприятия, в которых сумма, полученная от реализации
сельскохозяйственной продукции собственного производства и
продуктов ее переработки за предыдущий отчетный налоговый период,
превышает 50% общей суммы валового дохода предприятия;
- владельцы земельных участков и землепользователи, в т. ч.
арендаторы, которые производят товарную сельскохозяйственную
продукцию (кроме владельцев и землепользователей земельных
участков, переданных для ведения личного подсобного хозяйства,
строительства и обслуживания жилого дома, хозяйственных зданий
(приусадебный участок), садоводства, дачного строительства, а
также предоставленных для огородничества, сенокоса и выпаса скота.
Кроме того, постановлением Кабинета Министров Украины от
23.04.1999 г. № 658 ( 658-99-п ) утверждено Положение о порядке
взимания и учета фиксированного сельскохозяйственного налога
(далее - Положение № 658). Согласно п. 1 Положения № 658
обязательным условием для плательщиков этого налога является
наличие сельхозугодий (пашни, сенокосов, пастбищ и многолетних
насаждений).
Следовательно, плательщиком ФСН может быть только то
предприятие, которое отвечает хотя бы одному из вышеприведенных
критериев.
Переход на фиксированный сельхозналог
Все субъекты предпринимательской деятельности, которые
согласно ст. 2 Закона о ФСН могут перейти на фиксированный
сельхозналог, могут также остаться и на обычной системе
налогообложения. Закон о ФСН не устанавливает обязательность или
добровольность перехода на фиксированный налог, а поэтому вопрос
перехода или неперехода является личным делом сельхозпредприятия.
В случае когда же налогоплательщик принял решение о переходе,
то следует знать информацию об общей сумме, которая получена от
реализации продукции собственного производства за предыдущий
учетный период. Когда предприятие только зарегистрировалось, то
оно сразу может перейти на уплату фиксированного сельхозналога с
момента регистрации без расчетов, А что же касается уже
действующего предприятия, то для него учетным периодом согласно п.
11.1 ст. 11 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий"
от 22.05.1997 № 283/97-ВР ( 283/97-ВР ) (далее - Закон о прибыли)
является период с 1 января по 31 декабря того же года.
Следовательно, при переходе следует иметь данные о сумме налога на
прибыль за полный предыдущий год.
В соответствии со ст. 2 Закона о ФСН для того, чтобы
сельхозпредприятие могло уплачивать фиксированный налог, сумма,
полученная им от реализации сельхозпродукции собственного
производства и продуктов ее переработки за предыдущий отчетный
(налоговый) год, должна превышать 50% общей суммы валового дохода
предприятия.
П. 1 Положения № 658 добавляет к этому требованию еще одно -
наличие сельскохозяйственных угодий (пашни, сенокосов, пастбищ и
многолетних насаждений).
К тому же валовый доход для сельскохозяйственных предприятий -
это сумма выручки от реализации продукции, и проводить расчеты
требуется именно с нее.
Также п. 2 Положения № 658 определяет состав валового дохода
от реализации сельскохозяйственной продукции собственного
производства:
- стоимость реализованной продукции растениеводства и
животноводства собственного производства;
- стоимость реализованной сельскохозяйственной продукции,
произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного
производства на собственных перерабатывающих предприятиях;
- стоимость реализованной продукции, произведенной из
собственного сырья на давальческих условиях, независимо от
территориального размещения перерабатывающего предприятия;
- стоимость предоставленных услуг (услуги машино-тракторного
парка, строительных и ремонтных бригад, другие услуги), связанных
с сельскохозяйственным производством.
Ст. 1 Закона Украины "О стимулировании развития
сельскохозяйственного производства на период 2001 - 2004 годов" от
18.01.2001 г. № 2238-III ( 2238-14 ) гласит, что продукция
сельского хозяйства - это продукция, которая производится в
сельском хозяйстве и отвечает кодам 01.11 - 01.42 и 05.00.1 -
05.00.42 Государственного классификатора продукции и услуг ГК
016-97.
Продукцией, произведенной из собственного сырья на
давальческих условиях, следует считать продукцию, которая
изготовлена из сырья, предоставленного заказчиком - сельскохо-
зяйственным предприятием переработчику и принята последним
без получения права собственности на нее и без оплаты ее стоимости
для переработки.
В случае если в отчетном году валовый доход плательщика
фиксированного сельхозналога будет составлять менее 50% общего
объема реализации, то со следующего года предприятие будет
облагаться налогом на общих основаниях. Вернуться к уплате
фиксированного налога можно будет только через год при выполнении
всех необходимых требований.
Следует подчеркнуть, что по-моему мнению, плательщики единого
налога не могут перейти на уплату фиксированного сельхозналога,
поскольку в Указе Президента Украины "Об упрощенной системе
налогообложения, учета и отчетности субъектов малого
предпринимательства" от 03.07.1998 г. № 727/98 ( 727/98 ) (далее -
Указ об упрощенной системе налогообложения) сказано только о
выручке от реализации и доходе, но этот доход не может быть
валовым. Следовательно, плательщику единого налога сначала следует
стать плательщиком налога на прибыль, а потом переходить на уплату
фиксированного налога. Хотя в данном вопросе вполне возможна часто
существующая ситуация, когда узкая направленность законодательного
документа приводит к неоднозначному толкованию норм "смежных"
законов. Поэтому ГНАУ должна все-таки воспользоваться своим правом
и предоставить налоговое разъяснение по этому вопросу.
Еще следует добавить, что при реорганизации плательщика
фиксированного сельхозналога новообразованные на его основе
предприятия с различными организационно-правовыми формами, но
которые занимаются производством, переработкой или сбытом
сельскохозяйственной продукции, автоматически становятся
плательщиками фиксированного сельхозналога.
Для того чтобы предприятие перешло на уплату фиксированного
сельскохозяйственного налога, ему необходимо подать заявление в
налоговый орган. На практике могут требовать справку об объемах
реализации продукции, заверенную руководителем и скрепленную
печатью, подписанный бизнес-план и выписку из Государственного
земельного кадастра о денежной оценке земель, хотя подача
вышеуказанных документов не предусмотрена ни одним нормативным
документом, а значит требования налоговиков являются
неправомерными. В соответствии с п. 10 Порядка расчета
фиксированного сельскохозяйственного налога и заполнением формы
расчета, утвержденного Приказом ГНА Украины от 27.04.1999 г. № 230
( z0289-99 ) (далее - Порядок № 230) после предоставления расчета
ГНИ выдает справку, которая подтверждает статус плательщика
фиксированного сельскохозяйственного налога.
Исчисление фиксированного сельскохозяйственного налога
Согласно п. 4 и п. 5 Положения № 658 сумма фиксированного
сельскохозяйственного налога на текущий год определяется
налогоплательщиком, исходя из площади сельскохозяйственных угодий
и их денежной оценки, проведенной по состоянию на 1 июля 1995 года
в соответствии с Методикой денежной оценки земель
сельскохозяйственного назначения и населенных пунктов,
утвержденной Постановлением Кабинета Министров Украины от
23.03.1995 г. № 213 ( 213-95-п ) (далее - Методика № 213), и
ставки фиксированного сельскохозяйственного налога. Следовательно,
объектом налогообложения является площадь сельскохозяйственных
угодий.
Предприятия определяют сумму фиксированного сельскохозяйствен-
ного налога на текущий год в порядке и размерах, предусмотренных
Законом о ФСН и подают расчет налога на всю площадь
сельскохозяйственных угодий в орган государственной налоговой
службы по месту своей регистрации до 1 февраля текущего года.
Также предприятие подает расчет фиксированного сельскохозяйствен-
ного налога отдельно по каждому земельному участку в орган
налоговой службы по месту расположения такого земельного участка.
Если местоположение и место регистрации совпадают, то в налоговый
орган предоставляется только один расчет.
Ставка фиксированного сельскохозяйственного налога с одного
гектара сельскохозяйственных угодий составляет:
0,5% - для пашни, сенокосов и пастбищ;
0,3% - для многолетних насаждений;
0,3% - для пашни, сенокосов и пастбищ в горных зонах и на
полесских территориях;
0,1% - для многолетних насаждений в горных зонах и на
полесских территориях.
Отметим, что объектом налогообложения являются не все земли, а
только указанные выше сенокосы, пашни, пастбища и многолетние
насаждения.
В соответствии с п. 9 Положения № 658 к расчету налога
включаются также арендованные земли, которые плательщик арендует у
неплательщиков фиксированного сельскохозяйственного налога
(граждане, другие предприятия, советы местного самоуправления и
т. п.). При этом договоры аренды земли должны отвечать всем
требованиям Закона Украины "Об аренде земли" от 06.10.1998 г. №
161 ( 161-14 ), т. е. они должны быть нотариально заверенными
и зарегистрированными в исполнительном комитете совета народных
депутатов по месту расположения. К тому же налогоплательщик должен
уплачивать арендодателю плату за землю.
Кроме этого, Закон о ФСП указывает на еще одно условие
начисление налога. В случае когда предприятие было создано до 1998
г. у плательщиков начисленная в 1997 г. сумма налогов и сборов
(от которых они освобождаются при уплате фиксированного
сельскохозяйственного налога) превышает сумму такого фиксирован-
ного налога более чем в три раза, то к сумме налога необходимо
применить следующие коэффициенты: превышение в три-четыре раза -
1,5; превышение более чем в четыре раза - 2. Если предприятие было
создано в 1998 году или позднее, то данные коэффициенты не
применяются.
Цена площади земельного участка является достаточно
стабильной, но и здесь возможны нюансы. Ст. 23 Закона Украины "О
плате за землю" в редакции Закона Украины от 19.09.1996 г. №
378/96-ВР ( 378/96-ВР ) (далее - Закон № 378/96-ВР) говорит, что
денежная оценка земельного участка осуществляется Государственным
комитетом Украины по земельным ресурсам по Методике № 213.
Обеспечение ежегодной индексации денежной оценки земель и
доведение ее до ведома владельцев земельных участков и
землепользователей предусмотрены постановлением Верховной Рады
Украины "О порядке введения в силу Закона Украины "О плате за
землю" от 19.09.1996 г. № 379/96-ВР ( 379/96-ВР ). Денежная
оценка земельного участка ежегодно по состоянию на 1 января
уточняется на коэффициент индексации порядок ведения которой
утвержден постановлением Кабинета Министров Украины от 12.05.2000
г. № 783 ( 783-2000-п ). Следовательно, для плательщиков земельно-
го налога с установленной денежной оценкой размер налога ежегодно
меняется в связи с индексацией денежной оценки. Но с фиксированным
сельскохозяйственным налогом ситуация несколько отличается,
потому что действие Закона о ФСП распространяется на правоотноше-
ния, которые возникли с 01.01.1999 г., ставка фиксированного
сельскохозяйственного налога с 1 га сельскохозяйственных угодий
устанавливается в процентах к их денежной оценке, проведенной по
состоянию на 1 июля 1995 г. В соответствии с Положением № 658
сумма фиксированного сельхозналога на текущий год определяется
налогоплательщиком, исходя из площади сельскохозяйственных угодий
и их денежной оценки, проведенной по состоянию на 01.07.1995 г. в
соответствии с Методикой № 213. Действие Закона № 378/96-ВР для
плательщиков фиксированного сельскохозяйственного налога останов-
лено согласно п. 4 ст. 9 Закона о ФСП. Следовательно, на размер
данного налога изменение денежной оценки сельскохозяйственных
угодий не влияет.
Порядок № 230 предусматривает расчет суммы налога за отчетной
период и осуществляется по формуле:
Грiл. х 0,5 Гсiн. х 0,5 Гсiн. х 0,5
Прiл. х ----------- + Псiн. х ----------- + Ппас. х ----------- +
100 100 100
Гб/н. х 0,3
+ Пб/н. х -----------
100
Плательщики, земельные площади которых относятся к горным
зонам и полеским территориям, налог исчисляют по формуле:
Грiл. х 0,3 Гсiн. х 0,3 Гсiн. х 0,3
Прiл. х ----------- + Псiн. х ----------- + Ппас. х ----------- +
100 100 100
Гб/н. х 0,3
+ Пб/н. х -----------,
100
где Прiл., Псiн., Ппас., Пб/н. - площадь пашни, сенокосов,
пастбищ, многолетних насаждений, которые принадлежат налогопла-
тельщику, в т. ч. на условиях аренды;
Грiл., Гсiн., Гпас., Гб/н. - денежная оценка пашни, сенокосов,
пастбищ, многолетних насаждений, рассчитанная по вышеупомянутой
методике.
Уплата фиксированного сельскохозяйственного налога
Общая сумма налога, указанного в расчете, распределяется в
установленных размерах между кварталами и уплачивается ежемесячно.
Ст. 5 Закона о ФСП устанавливает ежемесячную уплату налога,
которая проводится из расчета трети суммы налога, определенной за
каждый квартал. При этом раздел годовой суммы налога по кварталам
осуществляется в следующих размерах:
I квартал - 10%;
II квартал - 10%;
III квартал - 50%;
IV квартал - 30%.
Плательщики фиксированного сельскохозяйственного налога имеют
право на выбор формы его уплаты: в денежной форме и/или в
натуральной форме (поставки сельскохозяйственной продукции).
Количество сельскохозяйственной продукции, которое поставляется в
счет фиксированного сельхозналога, определяется исходя из
начисленной к уплате в отчетном налоговом году налога и договорной
цены на продукцию (но не ниже биржевой цены за вычетом расходов,
связанных с приемом продукции), которая поставляется в счет уплаты
налога, на дату проведения уплаты.
Поставка зерна в счет фиксированного сельхозналога
осуществляется предприятиями в определенные ими по согласованию с
районной государственной администрацией сроки, но не позднее 15
октября - с продукции ранних зерновых культур, до 1 декабря - с
продукции поздних зерновых и технических культур, а поставка
продукции животноводства - ежемесячно, но не позднее последнего
дня текущего месяца. В соответствии с п. 5.1 Закона Украины "О
порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед
бюджетами и государственными целевыми фондами" от 21.12.2000
г. № 2181-III ( 2181-14 ) (далее - Закон № 2181) налоговое
обязательство, самостоятельно определенное налогоплательщиком в
налоговой декларации, считается согласованным с дня ее
предоставления. А в соответствии с Законом о ФСН плательщики
данного налога определяют сумму фиксированного сельскохозяйствен-
ного налога на текущий год и подают расчет в орган
государственной налоговой службы до 1 февраля текущего года. Из
этого следует, что налоговое обязательство по фиксированному
сельскохозяйственному налогу считается согласованным с дня
предоставления расчета фиксированного налога в налоговый орган,
т. е. до 1 февраля.
Базовым налоговым (отчетным) периодом для фиксированного
сельскохозяйственного налога является месяц (ст. 5 Закона о ФСН) и
в соответствии с пп. 5.3.1 п. 5.3 ст. 5 и абз. "а" пп. 4.1.4 п.
4.1 ст. 4 Закона № 2181 фиксированный сельскохозяйственный налог
должен уплачиваться ежемесячно в течение 30 календарных дней (20 +
+ 10), следующих за последним днем отчетного (налогового) периода.
Согласно письмам ГНА Украины от 22.03.2001 г. № 96/2/18-2010
( v2010225-01 ) и от 17.05.2001 г. № 19-1318 ( v19-1225-01 )
отчетным периодом для плательщиков фиксированного сельскохозяйст-
венного налога признан также месяц. К тому же и Разъяснение ГНА
Украины от 17.05.2001 г. № 19-1318 говорит, что данный налог
уплачивается ежемесячно.
Ответственность за неуплату фиксированного сельхозналога
Контроль за своевременной уплатой налога осуществляют
налоговые органы. В случае если в течение отчетного года
плательщик фиксированного сельскохозяйственного налога самос-
тоятельно выявит ошибки, которые содержатся в поданном им годовом
расчете, такой плательщик в соответствии с п. 5.1 ст. 5 Закона №
2181 подает новый расчет, который содержит исправленные
показатели. При данных обстоятельствах, чтобы избежать более
значительных штрафных санкций и админштрафов, необходимо уплатить
сумму недоимки и штраф в размере 10% суммы недоимки.
За нарушение срока предоставления налоговой отчетности
налогоплательщик уплачивает штраф в размере 10 не облагаемых
налогом минимумов доходов граждан, т. е. 170 грн. за каждое такое
непредоставление или его задержку в соответствии с пп. 17.1.1
Закона № 2181. Когда же плательщик нарушит сроки уплаты
согласованного налогового обязательства, то он будет уплачивать
штраф в соответствии с пп. 17.1.7 Закона № 2181 в следующих
размерах:
- 10% от суммы согласованного обязательства при задержке до 30
дней;
- 20% от суммы согласованного обязательства при задержке от 31
до 90 дней;
- 50% от суммы согласованного обязательства при задержке более
90 дней.
Начисление пени на сумму налогового долга начинается в
соответствии с п. "а" пп. 16.1.2 п. 16.1 ст. 16 Закона № 2181 с
первого рабочего дня, который следует за последним днем
предельного срока уплаты согласованного налогового обязательства и
заканчивается в соответствии с пп. 16.3.1 п. 16.3 ст. 16 Закона
№ 2181 в день принятия банком, который обслуживает
налогоплательщика, платежного поручения на уплату суммы налогового
долга. В соответствии с пп. 16.4.1 п. 16.4 ст. 16 Закона № 2181
пеня начисляется на сумму налогового долга (включая сумму штрафных
санкций при их наличии) из расчета 120% годовых учетной ставки
Национального банка Украины, которая действует на день
возникновения такого налогового долга или на день его погашения, в
зависимости от того, какая из величин таких ставок является
большей, за каждый календарный день просрочки его уплаты.
За непредоставление или несвоевременное предоставление
платежных поручений на перечисление надлежащего к уплате
фиксированного сельскохозяйственного налога руководители и другие
должностные лица предприятия несут административную ответствен-
ность в виде штрафа от 5 до 10 не облагаемых налогом минимумов
доходов граждан, т. е. 85-170 грн. За те же действия, совершенные
лицом, которое в течение года привлекалось к административному
взысканию за аналогичное поручение, штраф накладывается в размере
от 10 до 15 не облагаемых налогом минимумов доходов граждан, т. е.
170-255 грн. Данная ответственность предусмотрена в ст. 11 Закона
Украины "О государственной налоговой службе в Украине" от
04.12.1990 г. № 509-ХII ( 509-12 ).
В случае когда на предприятии наступили форс-мажорные
обстоятельства (стихийное бедствие, пожар и т. п.), и в результате
урожай полностью или частично уничтожен, то Законом о ФСН
предусмотрена в данном случае подача представления в Верховную
Раду АР Крым, областные, Киевский и Севастопольский городские
советы, которые на основании протокола заседания межведомственных
и региональных комиссий по вопросам проведения санации предприятий
агропромышленного комплекса по согласованию с Министерством
финансов Украины и Министерством аграрной политики Украины
принимают решение о реструктуризации (отсрочке) уплаты
фиксированного сельскохозяйственного налога.
К представлению должны быть приложены:
- акт обследования посевных площадей, подтверждающий
уничтожение посевов сельскохозяйственных культур на площади,
которая превышает 20% сельскохозяйственных угодий;
- акт, подтверждающий массовое инфекционное заболевание или
потерю животных, превышающих 15% общего числа стада,
принадлежащего плательщику. Данная норма относится к плательщикам,
выручка от реализации продукции животноводства которого составляет
не менее 50% общего валового дохода;
- заключение областной комиссии по вопросам техногенно-
экологической безопасности и чрезвычайных ситуации;
- справка из областного центра по гидрометеорологии
Минэкоресурсов.
Протоколы заседаний межведомственных и региональных комиссий с
перечнем плательщиков фиксированного сельскохозяйственного налога,
которые имеют право на реструктуризацию, направляются в
Министерство аграрной политики Украины, где они рассматриваются и
согласовываются с Министерством финансов Украины. Потом протоколы
передаются органам государственной налоговой службы по месту
регистрации плательщика для предоставления отсрочки при уплате
фиксированного сельхозналога.
Бухгалтерский учет при начислении и уплате фиксированного
сельскохозяйственного налога
Порядок бухгалтерского учета начисления и уплаты
фиксированного сельскохозяйственного налога зависит от того, в
какой форме - денежной или натуральной он будет уплачен. При
денежной форме перечисления отношения возникают только между
плательщиком и бюджетом, а при натуральной появляется третий
субъект правоотношения - заготовительное предприятие.
Для ведения бухгалтерского учета, в первую очередь, следует
определиться с составом расходов на предприятии.
В соответствии с п. 11 П(С)БУ 16 "Расходы", утвержденным
Приказом Министерства финансов Украины от 31.12.1999 г. № 318 и
зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 19.01.2000
г. № 27/4248 ( z0027-00 ) (далее - П(С)БУ 16) себестоимость
реализованной продукции (работ, услуг) состоит из производственной
себестоимости продукции (работ, услуг), которая была реализована
в течение отчетного периода, нераспределенных общепроизводственных
расходов и сверхурочных производственных расходов.
К тому же конкретный перечень статей устанавливает именно
предприятие. Кроме этого, п. 18 П(С)БУ 16 определено, что к
административным расходам относятся налоги, сборы и другие
предусмотренные законодательством обязательные платежи (кроме
налогов, сборов и обязательных платежей, которые включаются в
производственную себестоимость продукции, работ, услуг).
Из этого следует, что право принять решение о включении
фиксированного сельскохозяйственного налога в состав произ-
водственной себестоимости или отнести в административные расходы
принадлежит только предприятию. Но более логическим будет отнести
налог в административные расходы. Данный вопрос рассмотрим на
примере (таблица 1), в котором использованы следующие счета и
субсчета:
311 "Текущие счета в национальной валюте";
6418 "Расчеты по фиксированному сельскохозяйственному налогу";
791 "Результат основной деятельности";
92 "Административные расходы".
Таблица 1. Начисление и уплата фиксированного сельхозналога в
денежной форме
|---|-----------------------------|------------------|-----------|
| № | Содержание операции |Бухгалтерский учет|Сумма, грн.|
|п/п| |--------|---------| |
| | | Дебет | Кредит | |
|---|-----------------------------|--------|---------|-----------|
| 1 |Начислен фиксированный | 92 | 6418 | 1000 |
| |сельскохозяйственный налог | | | |
|---|-----------------------------|--------|---------|-----------|
| 2 |Перечислена сумма фиксирован-| 6418 | 311 | 1000 |
| |ного сельскохозяйственного | | | |
| |налога в бюджет денежными | | | |
| |средствами | | | |
|---|-----------------------------|--------|---------|-----------|
| 3 |Списано на финансовые | 791 | 92 | 1000 |
| |результаты | | | |
|---|-----------------------------|--------|---------|-----------|
Для того чтобы перечислить уплату фиксированного сельхозналога
в бюджет в натуральной форме, предприятию следует заключить
договора о принятии сельскохозяйственной продукции с
заготовительными предприятиями, в которых должны определяться
объемы, сроки поставки и качество продукции и условия ее
заготовки. При этом плательщики фиксированного налога, когда
поставляют продукцию заготовительным предприятиям, делают в
товарно-транспортной накладной запись: "В счет уплаты
фиксированного сельскохозяйственного налога". Заготовительные
предприятия должны выписать приходную квитанцию, указывая вес и
договорные цены на дату поступления продукции, но не ниже биржевых
цен (за вычетом расходов на прием продукции).
Следует указать, что расходы на транспортировку продукции
заготовительным предприятиям несут налогоплательщики, а расходы по
приему, хранению и реализации - заготовительные предприятия с
последующим возмещением таких расходов за счет полученной выручки
от реализации такой продукции.
Тарифы согласовываются в соответствующих районных государст-
венных администрациях.
Вся сельскохозяйственная продукция, которая поступила в счет
погашения фиксированного сельскохозяйственного налога, реализуется
по ценам, согласованным с районными государственными
администрациями, не позднее окончания отчетного налогового года.
Покупатели перечисляют средства на специальный счет
заготовительного предприятия, на котором аккумулируются средства,
полученные от продажи продукции, которая поступила в счет
погашения фиксированного налога.
До 5 числа каждого месяца, следующего за отчетным,
заготовительные предприятия и предприятия - плательщики
фиксированного сельскохозяйственного налога составляют акты
приема-передачи продукции в счет налога, которые утверждаются
органами государственной налоговой службы до 20 числа месяца,
следующего за отчетным.
Данный вопрос рассмотрим на примере (таблица 2) с
использованием следующих счетов и субсчетов:
21 "Животные на выращивании и откорме";
27 "Продукция сельскохозяйственного производства";
377 "Расчеты с другими дебиторами";
6414 "Расчеты по НДС";
6418 "Расчеты по фиксированному сельскохозяйственному налогу";
791 "Результат основной деятельности";
901 "Себестоимость реализованной готовой продукции";
92 "Административные расходы".
Таблица 2. Начисление и уплата фиксированного сельскохо-
зяйственного налога в натуральной форме
|---|-----------------------------|------------------|-----------|
| № | Содержание операции |Бухгалтерский учет|Сумма, грн.|
|п/п| |--------|---------| |
| | | Дебет | Кредит | |
|---|-----------------------------|--------|---------|-----------|
| 1 |Начислен фиксированный | 92 | 6418 | 1000 |
| |сельскохозяйственный налог | | | |
|---|-----------------------------|--------|---------|-----------|
| 2 |В счет уплаты фиксированного | 377 | 701 | 1200 |
| |сельскохозяйственного налога | | | |
| |осуществлена поставка | | | |
| |сельхозпродукции | | | |
| |заготовительному предприятию | | | |
|---|-----------------------------|--------|---------|-----------|
| 3 |Начислено налоговое | 701 | 6414 | 200 |
| |обязательство по НДС | | | |
|---|-----------------------------|--------|---------|-----------|
| 4 |Отражена себестоимость | 901 | 21,27 | 900 |
| |продукции, отгруженной в | | | |
| |счет уплаты налога | | | |
|---|-----------------------------|--------|---------|-----------|
| 5 |Осуществлен зачет поставлен- | 6418 | 377 | 1000 |
| |ной сельскохозяйственной | | | |
| |продукции в счет уплаты | | | |
| |фиксированного сельско- | | | |
| |хозяйственного налога | | | |
|---|-----------------------------|--------|---------|-----------|
| 6 |Списан на финансовый | 701 | 791 | 900 |
| |результат доход от реализации| | | |
| |сельскохозяйственной | | | |
| |продукции | | | |
|---|-----------------------------|--------|---------|-----------|
| 7 |Списана на финансовый | 791 | 901 | 900 |
| |результат себестоимость | | | |
| |реализации сельскохозяйствен-| | | |
| |ной продукции | | | |
|---|-----------------------------|--------|---------|-----------|
Возврат к общей системе налогообложения
Законом о ФСН установлено, что если в отчетном периоде валовый
доход от операций по реализации сельскохозяйственной продукции
собственного производства и продуктов ее переработки составляет
менее 50% общего объема реализации, то предприятие уплачивает
налоги в последующем отчетном периоде на общих основаниях.
Поэтому, я рекомендую плательщикам фиксированного налога постоянно
вести учет валового дохода.
Перейти на обычную систему налогообложения плательщик сможет
только с нового года, хотя в Законе о прибыли говорится об
отчетном периоде как год, так и квартал, но само собой разумеется,
что расчеты должны проводиться по итогам за год.
Для перехода на общую систему налогообложения предприятие
должно обратиться в налоговый орган по месту регистрации.
Вывод
Эксперимент с фиксированным сельскохозяйственным налогом на
территории Украины действует уже более трех лет и зарекомендовал
себя с лучшей стороны. Данный вид налогообложения имеет ряд
преимуществ по сравнению с общей системой налогообложения, о чем
уже говорилось ранее. Эти преимущества поняли много
сельскохозяйственных предприятий и в настоящее время пользуются
ими в полной мере, а те, которые не были с ними знакомы, смогут
оценить их после ознакомления с данной статьей. И хотя Закон о ФСН
носит временный характер, его следует продолжить, чтобы и далее
сельскохозяйственные предприятия, которые стремятся улучшить свое
финансовое состояние и повысить благосостояние своих работников, а
если мыслить глобально - то и нас с вами, имели возможность
работать без излишнего давления налогового пресса. На данное время
такой альтернативный вид налогообложения, как фиксированный
сельскохозяйственный налог, выгоден как государству, так и
предприятиям аграрного сектора, поскольку государство каждый месяц
получает доход в виде фиксированной суммы налога, а у предприятий
есть стимул для получения прибыли. Если данный вид налогообложения
будет продолжен, то у сельскохозяйственных предприятий появится не
только надежда, а и уверенность в прибыльности их дела.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтерия. Налоги. Бизнес" (044) 442-91-71
№ 28/02, стр. 41
[19.07.2002]
Оксана Чубко
Директор Научно-учебного центра новейших технологий "Надежда"
------------------------------------------------------------------