Программное обеспечение: налоговый учет у пользователя
------------------------------------------------------------------
Продолжая тему налогового учета основных фондов в условиях
действия Закона Украины "О внесении изменений в Закон Украины
"О налогообложении прибыли предприятий" от 24.12.2002 г. № 349
( 349-15 ) (далее - Закон № 349), обратим внимание на положения
обновленного подпункта 8.2.2 пункта 8.2 статьи 8 Закона Украины
"О налогообложении прибыли предприятий" в редакции от 22.05.97 г.
№ 283/97-ВР ( 283/97-ВР ), с изменениями и дополнениями (далее -
Закон о налоге на прибыль). Процитируем извлечение из него:
"Основные фонды подлежат распределению по следующим группам:
...
группа 4 - электронно-вычислительные машины, другие машины для
автоматической обработки информации, их программное
обеспечение, связанные с ними средства считывания или печати
информации, другие информационные системы (в том числе
сотовые), микрофоны и рации, стоимость которых превышает
стоимость малоценных товаров (предметов)".
Прежде всего, отметим, что создание группы 4 основных фондов
само по себе является новым для бухгалтеров в 2003 году. Кроме
того, следует учесть, что согласно статье 15 "Переходных
положений" Закона № 349 ( 349-15 ) в состав 4-й группы основных
фондов включаются соответствующие основные фонды, приобретенные
(изготовленные) плательщиком налога после вступления в силу этого
Закона (т. е. приобретенные после 1 января 2003 года).
Это значит, что никаких корректировок в налоговом учете по
приобретенным до вступления в силу Закона № 349 ( 349-15 ) (т. е.
до 1 января 2003 года) электронно-вычислительным машинам, их
программному обеспечению производить не следует.
Проблемы налогового учета программного обеспечения {1} до
вступления в силу Закона № 349 ( 349-15 ) рассматривались нами на
страницах нашей газеты в статье "ОЕМ-версия: проблемы учета"
("Налоги и бухгалтерский учет", 2002, № 87). В данной статье был
сделан вывод, что, учитывая "нестыковки" в Законе о налоге на
прибыль, которые не позволяют однозначно определить порядок
налогового учета программного обеспечения у его пользователя,
безопаснее относить его в состав нематериальных активов. Такую же
позицию по этому вопросу заняли и работники налоговых органов. В
связи с этим многие налогоплательщики программное обеспечение
учитывали в налоговом учете как нематериальный актив.
Повторим еще раз. Никакие изменения (вернее, корректировки) в
налоговом учете по приобретенным до 1 января 2003 года программным
обеспечениям делать не надо, т. е. налогоплательщики продолжают
начислять амортизацию по нематериальным активам (программным
обеспечениям).
Что же изменилось после 1 января 2003 года?
Процитированный выше подпункт 8.2.2 пункта 8.2 статьи 8 Закона
о налоге на прибыль требует от налогоплательщика включить
программное обеспечение в состав основных фондов группы 4.
Возникает вопрос: любое ли программное обеспечение должно
подпадать под понятие основных фондов группы 4?
Ведущие специалисты ГНАУ отвечают на этот вопрос следующим
образом:
"...если отдельно приобретено программное обеспечение, то оно
и после 1 января 2003 года относится к нематериальным активам.
Но если вы его приобрели вместе с компьютером и у вас идет
общий платеж, - все это основные фонды".
Учитывая данное разъяснение, можно сделать следующий вывод.
В состав основных фондов группы 4 включается то программное
обеспечение, которое неразрывно связано с конкретными
приобретаемыми электронно-вычислительными машинами. Так,
большинство фирм - сборщиков компьютерной техники на сегодняшний
день по желанию клиента комплектуют свою продукцию ОЕМ-версиями
операционных систем Microsoft Windows. Такие версии
распространяются только в составе готовых изделий (ПЭВМ и прочего
компьютерного оборудования) и не подлежат свободной продаже.
Пользователю запрещается отчуждать находящийся в его распоряжении
экземпляр ОЕМ-версии операционной системы и даже устанавливать его
на другие компьютеры.
Именно такое программное обеспечение и следует отражать в
составе 4-й группы объектов основных фондов.
Норма амортизации для основных фондов группы 4 установлена
подпунктом 8.6.1 пункта 8.6 статьи 8 Закона о налоге на прибыль на
один расчетный квартал в размере 15 процентов к балансовой
стоимости указанной группы основных фондов на начало отчетного
(налогового) периода.
Что же касается налогового учета программного обеспечения,
которое распространяется в "коробочном" варианте, то отметим
следующее.
Прежде всего, напомним, что под "коробочным" подразумевается
программное обеспечение, экземпляры которого тиражируются
производителем и распространяются в свободной продаже как
самостоятельный товар. "Коробочным" его называют по той причине,
что каждый отдельный экземпляр программного обеспечения, как
правило, упакован в красочную коробку и снабжен комплектом
необходимой печатной документации, а процедура его установки (или,
как принято говорить, "инсталляции") на компьютер конечного
пользователя максимально упрощена.
Налоговый учет "коробочного" программного обеспечения после
вступления в силу Закона № 349 ( 349-15 ) не изменился, т. е. оно
по-прежнему может рассматриваться как нематериальные активы.
При этом отметим, что к нематериальным активам в налоговом
учете согласно подпункту 8.3.9 пункта 8.3 статьи 8 Закона о налоге
на прибыль применяется линейный метод амортизации, т. е. расходы
на приобретение нематериальных активов амортизируются равными
частями в течение срока полезного его использования. Срок
полезного использования определяется налогоплательщиком
самостоятельно, но не более 10 лет.
Конкретный срок полезного использования программного
обеспечения на предприятии закрепляется приказом руководителя по
согласованию с техническим специалистом, отвечающим за
эксплуатацию вычислительной техники. Такой срок может
устанавливаться как отдельные виды программного обеспечения, так и
на все программное обеспечение, применяемое на предприятии. Что
касается бухгалтерского учета, то он может несколько отличаться в
случае приобретения "коробочной" версии программного обеспечения и
в случае приобретения ОЕМ-версии вместе с компьютером.
Если раньше при приобретении компьютера с ОЕМ-версией в счете
на оплату в обязательном порядке отдельно выделялась стоимость
программного обеспечения, то сейчас, видимо вследствие изменения в
законодательстве о налогообложении прибыли предприятия, стоимость
программного обеспечения отдельно не выделяется. В данной ситуации
справедливее всего стоимость программного обеспечения показывать в
составе стоимости основного средства - компьютера.
Что же касается "коробочной" версии программного обеспечения,
то его стоимость отражается в бухгалтерском учете в составе
нематериальных активов.
Приведем корреспонденцию счетов по приобретению программного
обеспечения.
|---|----------------------------------------|-------------------|
| № | Содержание хозяйственной операции | Корреспондирующие |
|п/п| | счета |
| | |---------|---------|
| | | дебет | кредит |
|---|----------------------------------------|---------|---------|
| Приобретение компьютера с ОЕМ-версией, при этом счет |
| выставлен на общую сумму |
|---|----------------------------------------|---------|---------|
| 1 | Оплачен счет продавца за компьютер с | 371 | 311 |
| | программным обеспечением | | |
|---|----------------------------------------|---------|---------|
| 2 | Отражена сумма налогового кредита | 641 | 644 |
| | по НДС | | |
|---|----------------------------------------|---------|---------|
| 3 | Оприходован компьютер с программным | 152 | 631 |
| | обеспечением | | |
|---|----------------------------------------|---------|---------|
| 4 | Списана сумма налогового кредита | 644 | 631 |
| | по НДС | | |
|---|----------------------------------------|---------|---------|
| 5 | Произведен зачет задолженностей | 631 | 371 |
|---|----------------------------------------|---------|---------|
| 6 | Введен в эксплуатацию компьютер с | 104 | 152 |
| | программным обеспечением | | |
|---|----------------------------------------|---------|---------|
| Приобретение "коробочного" программного обеспечения |
|---|----------------------------------------|---------|---------|
| 7 | Оплачен счет продавца за "коробочное" | 371 | 311 |
| | программное обеспечение | | |
|---|----------------------------------------|---------|---------|
| 8 | Отражена сумма налогового кредита | 641 | 644 |
| | по НДС | | |
|---|----------------------------------------|---------|---------|
| 9 | Оприходовано "коробочное" программное | 154 | 631 |
| | обеспечение | | |
|---|----------------------------------------|---------|---------|
| 10| Списана сумма налогового кредита | 644 | 631 |
| | по НДС | | |
|---|----------------------------------------|---------|---------|
| 11| Произведен зачет задолженностей | 631 | 371 |
|---|----------------------------------------|---------|---------|
| 12| Программный продукт введен в | 127 | 154 |
| | эксплуатацию | | |
|---|----------------------------------------|---------|---------|
Надеемся, что данная публикация поможет бухгалтерам
разобраться и в технических тонкостях программного обеспечения, и
в нюансах его учета.
{1} Здесь и далее речь идет о программном обеспечении, которое
используется в хозяйственной деятельности налогоплательщика.
------------------------------------------------------------------
"Налоги и бухгалтерский учет"
№29/03, стр. 41
[10.04.2003]
Татьяна Онищенко
Экономист-аналитик Издательского дома "Фактор"
------------------------------------------------------------------