826/20301/13-а Про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення щодо нарахування орендної плати за землі державної та комунальної власності - 07.08.2018 Прийняття

ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

07 серпня 2018 року

справа №826/20301/13-а

адміністративне провадження №К/9901/4381/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.,

суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м.Сумах Головного управління Міндоходів у Сумській області на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 січня 2014 року (суддя - Дегтярова О.В.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 08 червня 2014 року (судді - Межевич М.В., Замляна Г.В., Сорочко Є.О.) у справі №826/20301/13-а за позовом Підприємства з іноземними інвестиціями "МакДональдз Юкрейн Лтд" до Державної податкової інспекції у м.Сумах Головного управління Міндоходів у Сумській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

У С Т А Н О В И В:

У грудні 2013 року Підприємство з іноземними інвестиціями "МакДональдз Юкрейн Лтд" (далі - платник податків, позивач у справі) звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у м.Сумах Головного управління Міндоходів у Сумській області (далі - податковий орган, відповідач у справі, скаржник у справі), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 04 вересня 2013 року №0003001503/5614.

Позов мотивований тим, що у податкового органу, не було достатніх правових підстав для обрахунку на власний розсуд розміру орендної плати за землі державної та комунальної власності спірним податковим повідомлення-рішенням. Позивач зазначає, що ним у відповідності до норм чинного законодавства України задекларовані та сплачені суми орендної плати за земельні ділянки державної власності, що знаходяться за адресою: м. Суми, Червона площа, 15а, - у розмірах визначених відповідно до умов нотаріально посвідченого договору оренди земельної ділянки від 15 лютого 2001 року (номер в реєстрі 371), укладеного із Сумською міською радою (Орендодавець). Зокрема, орендна плата визначена Сторонами цього Договору в розмірі, передбаченому нормативними актами, що діяли на час його укладення, а саме у розмірі 1,5% від нормативної грошової оцінки земельної ділянки. При цьому як зазначає позивач, жодних змін до вказаного Договору оренди земельної ділянки, зокрема, в частині розміру орендної плати з моменту його укладення та на час прийняття спірного податкового повідомлення-рішення Сторонами не вносилося. Нормами пункту 288.1, пункту 288.4 та пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу України чітко визначено, що підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки, а розмір та умови внесення орендної плати встановлюються саме у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем. В силу вказаних норм права позивач не може бути змушений сплачувати орендну плату в розмірі, що перевищує розмір орендної плати, передбачений у договорі оренди земельної ділянки (тобто у розмірі більше 1,5% від нормативної грошової оцінки земельної ділянки), оскільки це прямо суперечитиме нормам цього ж Кодексу. З вищенаведеного випливає, що як у платника орендної плати (позивача), так і у податкового органу відсутні інші підстави для нарахування сум податку, ніж відповідний договір оренди земельної ділянки, положення якого в свою чергу регулюються нормами Цивільного кодексу України (435-15) .

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 січня 2014 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 08 квітня 2014 року, адміністративний позов задоволено, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення скаржника у справі від 04 вересня 2013 року №0003001503/5614.

Задовольняючи адміністративний позов суди попередніх інстанції виходили з того, що зміна розміру земельного податку у зв'язку з прийняттям Податкового кодексу України (2755-17) є підставою для перегляду установленого розміру орендної плати шляхом внесення відповідних змін до договору оренди землі його учасниками, однак не тягне автоматичного підвищення розміру орендної плати, встановленого в договорі оренди.

У червні 2014 року податковим органом подано касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України в якій, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права відповідач просить скасувати постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким в задоволенні позовних вимог позивача відмовити в повному обсязі.

В обґрунтування касаційної скарги відповідач зазначає про те, що мінімальний розмір орендної плати визначається Податковим кодексом України (2755-17) та не може регулюватися договором.

13 травня 2014 року ухвалою Вищого адміністративного суду України відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу.

Позивачем у справі заперечення або відзив на касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України та Верховного Суду не направлялись, що не перешкоджає розгляду справи по суті.

15 січня 2018 року матеріали справи №826/20301/13-а передані до Верховного Суду.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування в норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі.

Зазначеним вимогам закону рішення судів першої та апеляційної інстанції не відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили наступне.

20 серпня 2013 року податковим органом проведено камеральну перевірку податкової звітності позивача у справі з плати за землю - податкової декларації з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2013 рік (вх. № 9002682405 від 28 січня 2013 року) з додатком № 1 "Відомості про наявні земельні ділянки" до неї (далі - Податкова декларація).

Під час проведення перевірки встановлено, що річний розмір орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності в Податковій декларації платника податків є меншим за мінімальний розмір такої плати, встановлений нормами чинного законодавства України.

Відповідач, визначивши, що мінімальний розмір орендної плати за використання земельної ділянки площею 3 456,0 кв.м. за адресою: м. Суми, Червона площа, 15а, - для позивача у справі становить 3 відсотки від її нормативної грошової оцінки, яка станом на 01 січня 2013 року складає 4 468 746, 24 гривень, встановив, що належна до нарахування та сплати сума орендної плати за земельну ділянку за червень 2013 року складає 11 171, 87 гривень.

04 вересня 2013 року податковим органом на підставі Акта камеральної перевірки та згідно розрахунку штрафних (фінансових) санкцій прийнято спірне податкове повідомлення-рішення № 0003001503/5614, яким згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України та відповідно до пункту 123.1 статті 123 цього Кодексу за порушення вимог підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу України визначено суму грошового зобов'язання за платежем "орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності з юридичних осіб" в розмір 8 378, 91 гривень, в тому числі 5 585, 94 гривень - основного платежу, 2 792, 97 гривень - штрафних (фінансових) санкцій.

Згідно рішень Головного управління Міндоходів у Сумській області від 07 жовтня 2013 року № 7400/10/18-28-10-01-105-105/114/ск і Міністерства доходів і зборів України від 11 грудня 2013 року № 17293/6/99-99-10-01-15 первинна та повторна скарги Підприємства на податкове повідомлення-рішення від 04 вересня 2013 року № 0003001503/5614 залишені без задоволення, а спірне податкове повідомлення-рішення - відповідно без змін.

Зі змісту Земельного кодексу України (2768-14) та Закону України "Про оренду землі" (161-14) (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) вбачається, що користування землею в Україні є платним.

З 1 січня 2011 року набрав чинності Податковий кодекс України (2755-17) , який відповідно до пункту 1.1 статті 1 регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, і, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

За змістом підпункту 9.1.10 пункту 9.1 статті 9 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) плата за землю належить до загальнодержавних податків і зборів, яка в силу вимог підпункту 14.1.147 пункту 14.1статті 14 цього ж Кодексу є податком і справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Відповідно до пункту 269.1 статті 269 Податкового кодексу України платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі. Останні ж, як визначає зміст підпункту 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 Податковий кодекс України, - це особи, яким, зокрема, на умовах оренди надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності.

Отже, Податковий кодекс України (2755-17) визначив обов'язки орендаря сплачувати земельний податок у формі орендної плати.

Орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - це обов'язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою (підпункт 14.1.136 пункту 14.1 статті 14 ПК України). Подібне визначення міститься й у статті 21 Закону "Про оренду землі".

Справляння плати за землю, в тому числі і орендної плати, здійснюється відповідно до положень розділу XIII Податкового кодексу України (2755-17) .

Підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки (пункт 288.1 статті 288 Податкового кодексу України).

Підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 зазначеного Кодексу встановлено, що розмір орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою: для земель сільськогосподарського призначення - розміру земельного податку, що встановлюється розділом XIII ПК України; для інших категорій земель - трикратного розміру земельного податку, що встановлюється цим розділом, та не може перевищувати, зокрема, для інших земельних ділянок, наданих в оренду, 12% нормативної грошової оцінки (підпункт 288.5.2 зазначеного пункту). Законом України "Про запобігання фінансової катастрофи та створення передумов для економічного зростання в Україні" від 27 березня 2014 року (1166-18) , який набрав чинності 01 квітня 2014 року, підпункт 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу України викладено в такій редакції: розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою 3 відсотків нормативної грошової оцінки.

Тобто, законодавець визначив нижню граничну межу річної суми платежу по орендній платі за земельні ділянки незалежно від того, чи збігається її розмір із визначеним у договорі.

Відповідно до підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України платник податків зобов'язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, установлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Таким чином, з набранням чинності Податковим кодексом України (2755-17) річний розмір орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, який підлягає перерахуванню до бюджету, має відповідати вимогам підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 цього Кодексу та є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати.

Виходячи із принципу пріоритетності норм Податкового кодексу України (2755-17) над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті 5 ПК України, до моменту внесення до такого договору відповідних змін розмір орендної плати в будь-якому разі не може бути меншим, ніж встановлений підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 цього Кодексу, враховуючи при цьому положення частини першої статті 58 Конституції України, згідно якої дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.

Отже, з набранням чинності Податкового кодексу України (2755-17) , тобто з 01 січня 2011 року, мінімальний розмір річної орендної плати за земельні ділянки, які перебувають у державній або комунальній власності та грошову оцінку яких встановлено, становить 3% від їх грошової оцінки.

Проте, позивач не перерахував величину орендної плати з урахуванням зазначеної норми Податкового кодексу України (2755-17) та сплачував орендну плату за укладеними раніше договорами оренди землі державної та комунальної власності в меншому розмірі, ніж це установлено підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу України.

За наведених обставин, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли помилкового висновку про задоволення позову та скасування податкового повідомлення-рішення податкового органу від 04 вересня 2013 року №0003001503/5614.

Посилання судів попередніх інстанцій на правову позицію Верховного Суду України, яка викладена у постановах від 11 червня 2013 року (справи №№ 21-166а13, 21-443а12) є безпідставним, оскільки податкові повідомлення-рішення, що були предметом розгляду в цих справах, винесені до 01 січня 2011 року, тобто до набрання чинності Податковим кодексом України (2755-17) .

Відповідно до пункту 3 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.

Оскільки судами першої та апеляційної інстанцій допущена помилка в застосуванні норм матеріального права, суд касаційної інстанції, згідно зі статтею 351 Кодексу адміністративного судочинства України, скасовує рішення судів першої та апеляційної інстанції і ухвалює в цій частині нове рішення.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління Міндоходів у Сумській області задовольнити.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 січня 2014 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 08 червня 2014 року у справі №826/20301/13-а скасувати.

Ухвалити нову постанову, якою у задоволенні позову відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Р.Ф.Ханова

І.А.Гончарова

І.Я.Олендер