Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого - Веденяпіна О.А. (судді-доповідача), Бухтіярової І.О., Приходько І.В.,

розглянувши у письмовому провадженні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Авітон Будпроект"

на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 06 жовтня 2016 року

у справі № 826/1437/16

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Авітон Будпроект"

до

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

Товариство з обмеженою відповідальністю "Авітон Будпроект" (далі - Товариство, ТОВ "Авітон Будпроект") звернулось в суд з позовом до Державної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві (далі - Інспекція) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 10 вересня 2015 року № 0001182205, № 0001202205, № 0001212205.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 09 червня 2016 року позов задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 10 вересня 2015 року № 0001182205, № 0001202205, № 0001212205.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 06 жовтня 2016 року апеляційну скаргу Інспекції задоволено: постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 09 червня 2016 року скасовано, прийнято нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.

Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, позивач подав касаційну скаргу, в якій просив його скасувати повністю, а рішення суду першої інстанції залишити в силі.

Заперечення на касаційну скаргу не надходили, що не перешкоджає її розгляду по суті.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 12 серпня по 18 серпня 2015 року Інспекція відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78, пункту 81.1 статті 81, пункту 82.1 статті 82 Податкового кодексу України (далі - ПК України (2755-17) ), на підставі направлення від 12 серпня 2015 № 1533/22-04, та постанови слідчого з ОВС першого відділу кримінальних розслідувань СУФР ГУ ДФС у м. Києві від 31 березня 2014 року № 32014100000000068 проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Авітон Будпроект" з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ "Терміні групп", ТОВ "Прайм-торг компані", ТОВ "Укрбуд компані", ТОВ "МДК-Альянс", ТОВ "ЕТЕК Сервіс", ТОВ "Дімекс-про", ТОВ "Інрекс", ТОВ "Баріола" за період з 01 червня 2014 року по 14 липня 2015 року.

За результатами проведеної перевірки складено Акт перевірки № 348/26-57-22-04-/35122255 від 26 серпня 2015 року, згідно з яким позивачем порушено вимоги:

- підпункту 139.1.1, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України, що призвело до заниження податку на прибуток за 2014 рік на суму 525 722 грн.;

- пункту 198.2, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті на загальну суму 1 886 643 грн., в тому числі за січень 2015 р. в розмірі 1 883 034 грн., за березень 2015 року в розмірі 3 609 грн.;

- пункту 200.1, пункту 200.3, пункту 200.4 статті 200 ПК України, що призвело до завищення від'ємного значення рядок 19 Декларації з ПДВ за грудень 2014 року на суму 584 135 грн., за січень 2015 року на 986 561 грн. та за квітень 2015 року на 30 473 грн., яке підлягає зменшенню.

Висновки акта перевірки ґрунтуються на не встановленні реальності здійснення господарських операцій ТОВ "Авітон Будпроект" з його контрагентами.

На підставі вищевказаного акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 10 вересня 2015 року:

- № 0001182205, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток підприємств на загальну суму 788 583 грн. (за основним платежем 525 722 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 262 861 грн.);

- № 0001202205, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 1 922 821 грн. (за основним платежем 1 538 257 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 384 564 грн.);

- № 0001212205, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість за квітень 2015 року у розмірі 1 360 095 грн.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, між позивачем та ТОВ "Терміні групп", ТОВ "Прайм-торг компані", ТОВ "Урбуд компані", ТОВ "МДК-Альянс", ТОВ "ЕТЕК Сервіс", ТОВ "Дімекс-про", ТОВ "Інрекс", ТОВ "Баріола" здійснено господарські операції на підтвердження чого позивачем надано договори, договори підряду, податкові та видаткові накладні, ліцензії, акти приймання виконаних будівельних робіт, довідки про вартість виконаних будівельних робіт, підсумкові відомості ресурсів на об'єктах, товарно-транспортні накладні, копії платіжних доручень, оборотно-сальдові відомості, виписки по рахунках в АТ "УкрСиббанк".

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив із того, що позивачем надано всі первинні документи, що стосуються господарських операцій за участю його контрагентів, які підтверджують реальне здійснення правочинів і досягнення позивачем економічної мети їх здійснення.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи у задоволенні позову, суд апеляційної інстанції погодився з доводами податкового органу про необґрунтованість податкової вигоди, на яку претендує платник податку за наслідками виконання господарських операцій з його контрагентами.

Колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції, виходячи з наступного.

Статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року № 996-Х11 (далі - Закон № 996) визначено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до статті 9 Закону № 996 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Оскільки, згідно зі статтею 1 Закону № 996 господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства, то визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, тобто з презумпції економічної виправданості дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність відомостей у бухгалтерській та податковій звітності платника.

При цьому, будь-які документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків (як обов'язкова ознака господарської операції) кореспондується з нормами ПК України (2755-17) .

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

У відповідності до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

За змістом пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування податком на прибуток, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

У відповідності до пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

З огляду на наведені приписи податкового законодавства, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток та податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування показників податкового обліку платника податків. Крім того, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Втім, колегія суддів звертає увагу на те, що роблячи висновок про реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватись надані докази з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо. При цьому, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце.

Як свідчать матеріали справи, суди попередніх інстанцій дослідили докази надані позивачем на підтвердження правомірності формування показників податкового обліку по господарських операціях з контрагентами згідно укладених договорів.

Первинні документи оформлені належним чином - підписані сторонами договору, скріплені печатками, мають всі реквізити як того вимагає чинне законодавство України.

Будь-яких дефектів у правовому статусі позивача ані відповідачем, ані судами не встановлено.

Враховуючи викладене та наявність у позивача як на момент проведення перевірки, так і під час судового розгляду даної справи всіх податкових накладних та інших первинних документів (їх копії наявні в матеріалах справи), що підтверджують фактичне здійснення господарських операцій з його контрагентами, які спричинили реальні зміни майнового стану платника податків, висновок суду апеляційної інстанції не ґрунтується на положеннях ПК України (2755-17) та Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (996-14) .

Відтак, позивачем надано належні та необхідні докази, які свідчать про обґрунтованість заявлених позовних вимог.

Щодо доводів відповідача про документальне непідтвердження господарських операцій позивача, з якими погодився суд апеляційної інстанції, слід зазначити наступне.

Так, відсутність деяких документів, що підтверджують факт отримання товарів, сертифікатів чи свідоцтв про визнання їх відповідності, документів транспортування товарів не свідчить про відсутність фактичного здійснення господарських операцій, адже наявні у матеріалах справи докази, які досліджені судами попередніх інстанцій, повною мірою підтверджують рух активів та зміни у власному капіталі та зобов'язаннях позивача.

Слід відмітити і те, що така обставина, як фактична, а не задекларована відсутність у ТОВ "Укрбуд компані", ТОВ "Дімекс-про", ТОВ "МДК-Альянс" у власності майна, трудових ресурсів, виробничо-складських приміщень, технічного персоналу, основних засобів має підтверджуватись відповідними доказами. Однак, матеріали справи не містять доказів на підтвердження вказаних обставин. Водночас, звичаями ділового обороту встановлені можливості залучення матеріальних ресурсів та трудових ресурсів без реєстрації в уповноважених органах (як-от - на умовах оренди, найму за цивільними договорами тощо).

До того ж судом апеляційної інстанції залишено поза увагою наявність у ТОВ "Дімекс-про" та ТОВ "МДК-Альянс" ліцензій Державної архітектурно-будівельної інспекції України на господарську діяльність, пов'язану із створенням об'єктів архітектури, що підтверджують можливість здійснення ними будівельно-монтажних робіт.

Доводи суду апеляційної інстанції про неподання ТОВ "Укрбуд компані", ТОВ "Дімекс-про", ТОВ "МДК-Альянс" фінансового звіту за 2014 рік не є свідченням неможливості здійснення господарських операцій, оскільки сфера контролю звітування до податкових органів контрагентами знаходиться поза межами повноважень позивача.

Факт ненадання контрагентом підтверджуючих здійснення господарських операцій документів свідчить про порушення податкової дисципліни саме цим суб'єктом господарювання, за що позивач, в силу положень статті 61 Конституції України, не може нести відповідальності.

Посилання Інспекції на пояснення директорів ТОВ "Дімекс-Про" та ТОВ "Терміні Групп" є безпідставним, оскільки такі не спростовують фактів здійснення господарських операцій позивача з його контрагентами, допитано даних осіб лише в якості свідків в рамках кримінального провадження відносно інших суб'єктів господарювання. Вироки стосовно цих посадових осіб відсутні, також матеріали справи не містять доказів порушення кримінальної справи відносно посадових (службових) осіб платника податків або за викладеними в акті фактами діяльності платника податків, обвинувального вироку суду, рішення суду про стягнення одержаного за нікчемним правочином, рішення суду про визнання правочину недійсним.

Згідно з частиною 1 статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Втім, у даному разі Інспекцією не доведено факту порушення кримінального провадження відносно осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності підприємств, позаяк документів правоохоронних органів про порушення кримінального провадження відповідачем не представлено. Законом України від 17 липня 1997 року № 475/97-ВР (475/97-ВР) ратифіковано Конвенцію про захист прав і основних свобод людини (995_004) 1950 року (далі - Конвенція), Перший протокол та протоколи № 2, 4, 7, 11 до Конвенції.

Відповідно до частини першої статті 9 Конституції України чинні міжнародні договори, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України, є частиною національного законодавства України.

Відповідно до статті 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" суди застосовують при розгляді справ Конвенцію (995_004) та практику Суду як джерело права.

Згідно з статтею 1 Першого протоколу Конвенції кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.

Європейський суд з прав людини у справі "БУЛВЕС" АД проти Болгарії" (заява № 3991/03) у своєму рішенні від 22 січня 2009 року зазначив:

"70. І, нарешті, що стосується зусиль для попередження обманних зловживань системою оподаткування ПДВ, Суд визнає, що коли Держави - члени Конвенції володіють інформацією про такі зловживання зі сторони певної фізичної чи юридичної особи, вони можуть вжити відповідних засобів щодо недопущення, зупинення чи покарання за такі зловживання. Однак, Суд вважає, що коли національна влада за відсутності будь-яких вказівок на пряму участь фізичної або юридичної особи у зловживаннях, пов'язаних зі сплатою ПДВ, що нараховується при низці операцій з поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення, все-таки карає одержувача оподатковуваної ПДВ поставки, який повністю виконав свої зобов'язання, за дії чи бездіяльність постачальника, який знаходився поза контролем одержувача і по відношенню до якого не було засобів відстеження і забезпечення його старанності, то влада виходить за розумні межі і порушує справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами загальних інтересів і вимогами захисту права власності.

71. Враховуючи своєчасне і повне виконання компанією-заявником своїх обов'язків із декларування ПДВ, неможливості з її сторони забезпечити дотримання постачальником його обов'язків щодо декларування ПДВ і той факт, що не було ніякого шахрайства стосовно системи оподаткування, про яке компанія-заявник знала чи могла знати, Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов'язків щодо своєчасного декларування ПДВ і, як наслідок, сплачувати ПДВ повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності. Таким чином, мало місце порушення статті 1 Протоколу N 1".

Подібну позицію висловив і Верховний Суд України, який у постанові від 11 грудня 2007 року (справа № 21-1376во06) дійшов висновку, що "у разі невиконання контрагентом зобов'язання зі сплати податку до бюджету, відповідальність та негативні наслідки настають саме щодо цієї особи. Ця обставина не є підставою для позбавлення платника ПДВ права на його відшкодування у разі, коли цей платник виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має необхідні документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту".

Суд вважає за потрібне наголосити на необхідності дотримуватися позиції, вказаної у рішенні Європейського суду з прав людини, яку він висловив у пункті 53 рішення у справі "Федорченко та Лозенко проти України", відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення "поза розумними сумнівом". Так, наведені Інспекцією аргументи не є достатньо вагомими, чіткими та узгодженими доказами, що спростовують реальність господарських операцій між позивачем та контрагентами, факт чого підтверджується належними та допустимими доказами в розумінні положень статті 70 Кодексу адміністративного судочинства України.

Вищий адміністративний суд України також акцентує увагу на тому, що відповідно до частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції" Суд визначив, що "…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.".

В той же час, відповідачем під час розгляду адміністративної справи не наведено об'єктивних доводів щодо наявності в діях позивача ознак неправомірності чи недотримання принципу належної обачності при виборі контрагентів, як і не доведено правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Відповідно до статті 226 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує судове рішення суду апеляційної інстанції та залишає в силі рішення суду першої інстанції, яке ухвалено відповідно до закону і скасоване або змінене помилково.

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, а рішення суду апеляційної інстанції - скасуванню. Прийняте із вірним застосуванням норм матеріального та процесуального права та з вірною правовою оцінкою обставин у справі рішення суду першої інстанції слід залишити в силі.

Згідно з частиною першою статті 94 Кодексу адміністративного судочинства України якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи викладене, здійснені Товариством з обмеженою відповідальністю "Авітон Будпроект" судові витрати за подання касаційної скарги у розмірі 73 286,99 гривень підлягають стягненню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись статтями 94, 220, 222, 223, 226, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Авітон Будпроект" задовольнити.

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 06 жовтня 2016 року скасувати, а постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 09 червня 2016 року залишити в силі.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень - Державної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Авітон Будпроект" витрати на оплату судового збору за подання касаційної скарги в сумі 73 286,99 гривень.

Ухвала набирає законної сили у порядку та строки, передбачені статтею 254 Кодексу адміністративного судочинства України, та на неї може бути подана заява про перегляд судових рішень Верховним Судом України з підстав та в порядку, що передбачені статтями 236- 239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.