804/4660/15 Про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення про донарахування податку на прибуток підприємств і організацій - 11.02.2016 Прийняття

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Державного підприємства "Придніпровська залізниця" до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального Головного управління Міндоходів про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження в якій відкрито за касаційною скаргою Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального Головного управління Міндоходів на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 9 червня 2015 року та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26 серпня 2015 року,

У березні 2015 року Державне підприємство "Придніпровська залізниця" (далі - позивач, ДП "Придніпровська залізниця") звернулося до суду першої інстанції із позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "Р" Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Дніпропетровську Міжрегіонального Головного управління Міндоходів № 0000064803 від 04.03.2015 року.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 9 червня 2015 року адміністративний позов задоволено частково: визнано частково протиправним та частково скасовано податкове повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Дніпропетровську Міжрегіонального Головного управління Міндоходів № 000006480 від 04.03.2015 року за основним платежем в сумі 2616735,45 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 1308367,72 грн.; в задоволенні іншої частини позовних вимог відмолено.

Суд першої інстанції мотивував своє рішення тим, що позивачем доведено реальність господарських операцій з ТОВ "Фотомаг Ком Юей" ТОВ, "Дніпропетровський завод спецобладнання", ТОВ "Натуральний продукт", ТОВ "Науково-виробниче об'єднання "Промсервіс", а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню в частині основного платежу 2616735,45 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 1308367,72 грн. В іншій частині відповідачем доведено правомірність оскаржуваного податкового повідомлення рішення.

Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26 серпня 2015 року рішення суду першої інстанції скасовано та ухвалено нову постанову про задоволення позовних вимог у повному обсязі.

Суд апеляційної інстанції мотивуючи своє рішення погодився із висновками суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог. Щодо іншої частини позовних вимог зазначив, що позитивне або від'ємне значення курсових різниць розраховується між офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти, що діяв на дату погашення такої частини заборгованості, та офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти на дату визнання такої заборгованості або на дату звітного балансу в залежності від події, що сталася пізніше, а тому відповідач безпідставно вважав незаконним включення до валових витрат позивача сум коригування лізингового платежу на коефіцієнт, залежний від зміни курсу валюти, оскільки така формула прямо визначена сторонами договору і це не суперечить вимогам законодавства.

Не погоджуючись із рішенням судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить про їх скасування, як таких, що ухвалені із порушенням норм матеріального та процесуального права, ухвалити нову постанову про відмову у задоволенні позовних вимог. У доводах касаційної скарги зазначає, що висновки, викладені в акті перевірки позивача є правомірними та такими, що відповідають нормам чинного законодавства, а отже відповідачем обґрунтовано прийнято податкове повідомлення-рішення від 04.03.2015 року № 0000064803.

У запереченнях на касаційну скаргу позивач просив залишити її без задоволення, а рішення апеляційної інстанції без змін, оскільки про його ухваленні суд не допустив порушень норм матеріального чи процесуального права.

Касаційний розгляд справи проведено у відкритому судовому засіданні, відповідно до ст. 221 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України (2747-15) ).

Судами попередніх інстанцій встановлено наступні обставини.

Посадовими особами відповідача проведено документальну планову виїзну перевірку ДП "Придніпровська залізниця" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2010 року по 31.12.2012 року, за результатами якої складено акт від 16.02.2015 року № 68/28-01-48-03-01073828.

У вказаному акті перевірки зазначено про порушення позивачем вимог пп. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4 з урахуванням п. 1.23 ст. 1, п. 5.1, п. 5.2, пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 з урахуванням п. 1.32 ст. 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", п. 44.1 ст. 44, п. 135.1, пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135 з урахуванням пп. 14.1.13, п. 14.1.202 п. 14.1 ст. 14, п. 138.1, п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, п. 144.1 ст. 144, пп. 145.1.2 п. 145.1 ст. 145, п. 146.1, п. 146.3, п.146.12 ст. 146 з урахуванням положень п. 14.1.36 п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України (2755-17) ), в результаті чого занижено податок на прибуток у сумі 66552998,68 грн.

04.03.2015 року на підставі акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000064803 про донарахування податку на прибуток підприємств і організацій у розмірі 32647092,77 грн., в т.ч. 21764728,51 грн. - за основним платежем та 10882364,26 грн. - за штрафними санкціями.(а.с. 18 том 1).

Перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що зазначена касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з наступних мотивів.

Щодо формування позивачем у податковому обліку витрат по господарським операціям між його структурними підрозділами з ТОВ "Фотомаг Ком Юей" ТОВ, "Дніпропетровський завод спецобладнання", ТОВ "Натуральний продукт", ТОВ "Науково-виробниче об'єднання "Промсервіс" суд касаційної інстанції зазначає наступне.

З огляду на положення пп. 14.1.27 п. 14.1. ст. 14 ПК України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Згідно із п. 137.1 ст. 137 ПК України дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу права власності на такий товар до покупця. Дохід від надання послуг та виконання робіт визнається за датою складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.

Пунктом 138.2 статті 138 ПК України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України).

Отже, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування валових витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів/робіт/послуг, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, а не лише оформлення відповідних документів або рух грошових коштів на рахунках платників податку.

У перевіряємий період, позивачем та його структурними підрозділами було укладено ряд договорів купівлі-продажу товарів (послуг) із вказаними вище контрагентами.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що реальність господарських операцій по вказаним договорам підтверджується наявними доказами, зокрема, копіями: договорів, специфікацій, податкових та видаткових накладних, карток складського обліку основних засобів, актів списання отриманих матеріальних засобів, рахунків, актів виконаних робіт, сповіщення авізо (щодо оплати), прибуткових ордерів, рахунків-фактур, товарно-транспортних та залізничних накладних, доручень на отримання ТМЦ, банківських виписок. Позивачем документально підтверджено використання придбаного товару (робіт/послуг) у власній господарській діяльності та його структурних підрозділів.

Вказані документи оформлені належним чином, що встановлено судами попередніх інстанцій. Позивач здійснював оплату за отримані послуги/виконані роботи шляхом безготівкових розрахунків через банківську установу з урахуванням ПДВ.

Зазначені контрагенти під час здійснення спірних господарських операцій були зареєстровані як юридичні особи - суб`єкти підприємницької діяльності та платники ПДВ.

Судами попередніх інстанцій не встановлено порушення позивачем вимог законодавства, яким регламентується порядок формування валових витрат за наслідками здійснення господарських операцій із зазначеними контрагентами.

Суд касаційної інстанції не бере до уваги посилання відповідача на акти перевірок контрагентів (акти неможливості проведення зустрічної звірки) позивача, якими встановлено їх відсутність за місцезнаходженням, оскільки цей факт не може однозначно свідчити про невиконання цими суб`єктами договірних зобов`язань перед позивачем, на момент виникнення спірних правовідносин вказані юридичні особи не були позбавлені права укладати з іншими суб`єктами господарювання договори з метою використання відповідних основних фондів, устаткування та інших ресурсів для забезпечення власної господарської діяльності, були належним чином зареєстровані.

З огляду на зазначене, суд касаційної інстанції приходить до висновку, що позивачем правомірно сформовано валові витрати по господарським операціям з ТОВ "Фотомаг Ком Юей" ТОВ, "Дніпропетровський завод спецобладнання", ТОВ "Натуральний продукт", ТОВ "Науково-виробниче об'єднання "Промсервіс".

Також, суд касаційної інстанції погоджується з висновком судів попередніх інстанцій, що доводи відповідача про протиправне не включення позивачем до складу доходів сум не стягнутих з нього штрафних санкцій є необґрунтованими, оскільки чинним на час виникнення спірних правовідносин законодавством не врегульовано питання включення до складу доходів сум штрафів та/або неустойки чи пені, які підлягали сплаті платником податків за рішенням суду, однак залишились фактично не стягнутими.

З огляду на зазначене, суд касаційної інстанції вважає правильними висновки судів попередніх інстанцій, щодо протиправності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення № 0000064803 від 04.03.2015 року в частині збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток (доходи) підприємств в розмірі за основним платежем в сумі 2616735,45 грн. і, відповідно, в частині штрафних (фінансових) санкцій в сумі 1308367,72 грн.

В свою чергу, дійшовши висновку про часткове задоволення вимог касаційної скарги, суд касаційної інстанції виходив з наступного.

Як зазначалось вище, позивачем до складу витрат включено суму лізингових платежів у розмірі 252785282,46 грн.

Відповідно до п. 4 ст. 7 КАС України одним із принципів здійснення правосуддя в адміністративних судах є змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з'ясування всіх обставин у справі.

За змістом ч.ч. 4, 5 ст. 11 КАС України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів до своєчасного їх подання. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

Предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить установити при ухваленні судового рішення.

Разом з цим, суд першої інстанції, вказуючи про правомірність висновків податкового органу в частині винесення оскаржуваного податкового повідомлення рішення в сумі 19147993,05 грн. (за основним платежем та у розмірі 9573996,53 грн. за штрафними санкціями) щодо протиправного включення позивачем у валові витрати сум лізингових платежів з врахуванням сум курсових різниць, не встановив по яких саме господарських операціях у позивача виникли такі витрати. Не дослідженим залишився і період за яким такі платежі здійснювались, на виконання яких конкретно договорів, яким чином вказані операції відображені у податковому обліку позивача; яка була складова лізингових платежів, чи відповідала вона вимогам укладених договорів та законодавства; за якою формулою вираховувалась курсова різниця, чи відповідала вона ринковому курсу.

В свою чергу, суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позовні вимоги не спростував доводи податкового органу про протиправне включення позивачем до складу валових витрат курсових різниць по лізинговим платежам.

У висновках акту перевірки та з обґрунтувань відповідача вбачається, що позивач безпідставно відніс до складу витрат суму лізингових платежів у розмірі 252785282,46 грн., однак не встановлено з чого складається вказана сума завищення, тобто чи податковий орган вважав завищенням витрат віднесення сум лізингових платежів взагалі, чи лише суми коригування таких платежів на відповідний коефіцієнт, залежний від зміни курсу валют за формулою прописаною в договорах лізингу. Не визначено різницю таких сум.

При цьому, матеріали справи не містять доказів того, що суди першої та апеляційної інстанцій вживали заходів щодо витребування у податкового органу детального розрахунку нарахованих позивачу податкових зобов'язань за кожним епізодом, а також штрафних (фінансових) санкцій, нарахованих на суму відповідних податкових зобов'язань в цій частині.

Більш того, судами попередніх інстанцій необхідно належним чином з'ясувати рух коштів по рахунку позивача та первинні документи, якими підтверджено оплату позивачем вищевказаних лізингових платежів та курсових різниць (суми коригування лізингових платежів на відповідний коефіцієнт, залежний від зміни курсу валют).

При цьому слід врахувати, що в силу положень ч. 1 ст. 81 КАС України для з'ясування обставин, що мають значення для справи і потребують спеціальних знань у галузі науки, мистецтва, техніки, ремесла тощо, суд може призначити експертизу.

Таким чином, суд касаційної інстанції не може в цій частині визнати законними і обґрунтованими судові рішення попередніх інстанцій, оскільки останні ухвалені без повного та всебічного з'ясування обставин, якими сторони обґрунтовують свої вимоги і заперечення, та інших обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на це, колегія суддів Вищого адміністративного суду України прийшла до висновку, що суди попередніх інстанцій допустили порушення норм процесуального права, а тому рішення судів у цій частині ухваленні з порушенням положень ст. 159 КАС України.

Згідно п. 6 ч. 1 ст. 223 КАС України передбачено, що суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій і направити справу на новий розгляд або для продовження розгляду.

Згідно ч. 2 ст. 227 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанції і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Враховуючи, що передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають права встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, постанова Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26 серпня 2015 року та Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 9 червня 2015 року частково підлягають скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції відповідно до ч. 2 ст. 227 КАС України.

Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати все вище викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст.ст. 160, 167, 220, 221, 223, 227, 231, 254 КАС України, суд

Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального Головного управління Міндоходів задовольнити частково.

Постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26 серпня 2015 року у справі № 804/4660/15 в частині задоволених позовних вимог про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Дніпропетровську Міжрегіонального Головного управління Міндоходів № 0000064803 від 04.03.2015 року в частині визначення суми основного платежу 19147993,06 грн. і штрафних (фінансових) санкцій 9573996,54 грн. та постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 9 червня 2015 року у справі № 804/4660/15 в частині відмови у задоволених позовних вимог - скасувати, а справу в цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції.