Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого судді-доповідача Голубєвої Г.К.

Суддів Сіроша М.В.

Юрченко В.П.

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Відкритого акціонерного товариства "Львівська ПМК-7" на ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 09 червня 2015 року та постанову Львівського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2014 року по справі № 813/6741/14 за позовом Відкритого акціонерного товариства "Львівська ПМК-7" до Державної податкової інспекції у Пустомитівському районі Головного управління Міндоходів у Львівській області про скасування податкових повідомлень-рішень, -

Відкрите акціонерне товариство "Львівська ПМК-7" звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Пустомитівському районі Головного управління Міндоходів у Львівській області про скасування податкових повідомлень-рішень № 0000132350/0 від 20.01.2009 року, № 0000132350/1 від 30.03.2009 року, № 0000132350/2 від 10.06.2010 року, № 0000142350/0 від 20.01.2009 року, № 0000142350/1 від 30.03.2009 року, № 0000142350/2 від 10.06.2009 року.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2014 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 09 червня 2015 року, прийнято рішення про відмову у задоволені позовних вимог.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та прийняти рішення, яким задовольнити позов.

Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 28.11.2008 року по 25.12.2008 року ДПІ у Пустомитівському районі проведено планову виїзну перевірку ВАТ "Львівська ПМК № 7". Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог п. 1.25 ст. 1, пп. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4, пп. 5.2.1 п. 5.2, пп. 5.3.2, пп.5.3.9 п. 5.3 ст. 5, пп. 11.2.1, пп.11.2.3 п. 11.2 ст. 11, пп. 12.3.1 п.12.3 ст. 12 Закону України від 28.12.1994 року № 334/94-ВР "Про оподаткування прибутку підприємств" (далі - Закон № 334/94-ВР (334/94-ВР) ), в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 111099,00 грн.; пп. 7.4.1, пп. 7.4.4 п. 7.4 ст. 7 Закону України від 03.04.1997 року № 168/97-ВР "Про податок на додану вартість" (далі - Закон № 168/97-ВР (168/97-ВР) ), в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 49669,00 грн.

На підставі висновків перевірки відповідачем прийнято, зокрема, податкові повідомлення-рішення від 20.01.2009 року: № 0000132350/0, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на прибуток в розмірі 164154,00 грн. (111099,00 грн. - основний платіж, 53055,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції); № 0000142350/0, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 74504,00 грн. (49669,00 грн. - основний платіж, 24835,00 грн. - штрафні фінансові санкції).

За результатами адміністративного оскарження відповідачем дані податкові повідомлення-рішення залишено без змін та прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0000132350/1 від 30.03.2009 року, № 0000132350/2 від 10.06.2010 року, якими визначено суму податкового зобов'язання з податку на прибуток в розмірі 164154,00 грн., у тому числі за основним платежем 111099,00 грн., за штрафними санкціями 53055,00 грн.; № 0000142350/1 від 30.03.2009 року, № 0000142350/2 від 10.06.2009 року, якими визначено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 74504,00 грн., у тому числі за основним платежем 49669,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 24835,00 грн.

Суди попередніх інстанцій, відмовляючи в задоволенні позову, виходили з правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Разом з тим, колегія суддів Вищого адміністративного суду України звертає увагу на те, що вказані висновки судів не можна вважати такими, що зроблені на підставі повно та всебічно досліджених встановлених фактичних обставин справи.

Як вбачається з матеріалів справи, податковий орган дійшов висновку про те, що витрати позивача на рекультивацію неорганічного кар'єру із влаштування під'їзної дороги в урочищі с. Соснина є необ'єктивними та економічно невигідними, а пред'явлені до перевірки та наявні у матеріалах справи документи не містять інформації про економічний ефект для підприємства від використання наданих послуг. Крім того, використання вказаних послуг в господарській діяльності підприємства не підтверджено належними первинним документами.

Суди попередніх інстанцій погодились із вказаними висновками податкового органу.

Разом з тим, судами не були враховані приписи частини 1 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України щодо здійснення розгляду і вирішення справ в адміністративних судах на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Відповідно, частинами 4 та 5 цієї статті на суд покладається обов'язок вживати передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи; зобов'язує суд запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

Так, в процесі розгляду даної справи судами не було досліджено належних та допустимих доказів, як то відповідних первинних документів та пояснень відповідальних осіб, з метою підтвердження, або спростування доводів позивача щодо періоду та обсягу вчинення останнім порушень вимог чинного законодавства у межах спірних правовідносин.

Крім того, при вирішенні податкових спорів презюмується добросовісність платника податку і, відповідно, обґрунтованість отриманої ним податкової вигоди (тобто, зменшення податкового зобов'язання).

Однак, податковий орган може довести, що отримана платником податку податкова вигода є необґрунтованою. Так, податкова вигода може бути необґрунтованою, зокрема, якщо господарські операції між позивачем та його контрагентом не були реальними, а оформлялися лише документально.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.

При цьому, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце. Водночас, наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.

Також, податкова вигода може визнаватись необґрунтованою зокрема, якщо для цілей оподаткування враховані операції не у відповідності з їх дійсною економічною метою чи враховані операції не обумовлені розумними економічними чи іншими причинами (метою ділового характеру). Слід зазначити, що діловою метою діяльності платника податку може бути отримання економічного ефекту, однак, податкова вигода не є самостійною діловою метою.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку (які є формою здійснення господарської діяльності), то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податків. І лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій. Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети) є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

Крім того, слід зазначити, що підприємницька діяльність здійснюються суб'єктом господарювання на власний ризик, а відтак, у господарських правовідносинах учасники господарського обороту повинні проявляти розумну обачливість, адже наслідки вибору недобросовісного контрагента покладається на таких учасників. Так, належна податкова обачність, як законна передумова отримання податкової вигоди, з якої випливає, що сумлінним платникам податку необхідно подбати про підготовку доказової бази, яка б підтверджувала прояв належної обачності при виборі контрагента.

Суд акцентує увагу на тому, що необхідність застосування підходу належної податкової обачності безпосередньо випливає з рішення Європейського суду з прав людини "Булвес АД проти Болгарії", де зазначено, що платник ПДВ не має нести відповідальність за зловживання, вчинені його постачальником, якщо він не знав про такі зловживання і не міг про них знати. Таким чином, "обачний" платник податку може принаймні, але не тільки надати докази перевірки свого контрагента на предмет податкової "добросовісності" за доступними базами даних, як і навести докази на підтвердження обґрунтованості вибору контрагента тощо.

Відтак, з урахуванням наведеного, для встановлення правильності відображення у податковому обліку господарських операцій позивача з його контрагентами судам слід: з'ясувати реальність задекларованих господарських операцій; встановити наявність ділової мети у розглядуваних операціях; підтвердити або спростувати добросовісність позивача, з урахуванням вищевказаної позиції Європейського Суду з прав людини; оцінити дотримання учасниками господарської операції норм податкового законодавства щодо змісту та наслідків для податкового обліку відповідної операції.

При цьому, Вищий адміністративний суд України звертає увагу на те, що порушення вимог податкового законодавства на будь-якому з наведених етапів є достатнім для висновку про невідповідність фактичних і задекларованих платником податку наслідків господарських операцій для податкового обліку.

Крім того, під час нового розгляду судам необхідно з'ясувати зміст та обсяг позовних вимог у даній справі з огляду на доводи позивача щодо розбіжностей висновків судів попередніх інстанцій відносно заявлених ним вимог.

Згідно з частиною другою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Виходячи зі змісту наведеної норми, саме на податкові органи покладається обов'язок надати достатні докази на обґрунтування висновків про порушення платником податків норм податкового законодавства, на підставі яких такому платникові визначено відповідні грошові зобов'язання.

Допущені судами попередніх інстанцій порушення норм процесуального права унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, а отже, відповідно до частини 2 ст. 227 КАС України є підставою для скасування ухвалених у справі судових рішень та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду і вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого, правильно визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст.ст. 160, 210 - 232 Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) , суд

Касаційну скаргу Відкритого акціонерного товариства "Львівська ПМК-7" задовольнити частково.

Ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 09 червня 2015 року та постанову Львівського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2014 року по справі № 813/6741/14 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

ухвала набирає законної сили відповідно до вимог ч. 6 ст. 254 КАС України та оскарженню не підлягає.