Вищий адміністративний суд України у складі:

головуючого судді Розваляєвої Т. С., суддів Гончар Л. Я., Маслія В. І., секретаря судового засідання Кальненко О. І.,

за участю: представника позивача - Омельченка О. О.,

представника відповідача - Корчинської М. В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Запорізької митниці Міндоходів на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 29 листопада 2012 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 31 липня 2014 року у справі за позовом Відкритого акціонерного товариства "Запорізький металургійний комбінат "Запоріжсталь" до Запорізької митниці Міндоходів про скасування рішень,

Відкрите акціонерне товариство "Запорізький металургійний комбінат "Запоріжсталь" звернулось до суду з позовом до Запорізької митниці Міндоходів, в якому позивач просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення Запорізької митниці форми "Р" від 23 серпня 2012 року № 67 в частині донарахування податкових зобов'язань на суму 224 140 грн 89 коп., у тому числі за основним платежем - 223 300 грн 31 коп., штрафні санкції - 353 грн 78 коп. та № 68 в частині донарахування податкових зобов'язань на суму 17 086 640 грн 59 коп., у тому числі за основним платежем - 11 319 370 грн 13 коп., штрафні санкції - 5 767 270 грн 46 коп.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 29 листопада 2012 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 31 липня 2014 року, позов задоволено частково: визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення форми "Р" Запорізької митниці від 23 серпня 2012 року № 67 в частині визначення Публічному акціонерному товариству "Запорізький металургійний комбінат "Запоріжсталь" суми податкового зобов'язання за платежем ввізне мито в сумі 223 790 грн 11 коп., з урахуванням штрафних санкцій; № 68 - в частині визначення позивачу суми податкового зобов'язання з ПДВ на загальну суму 16 956 679 грн 48 коп.; в задоволенні іншої частини позову відмовлено.

Не погоджуючись з рішеннями судів, відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій просить їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову в позові повністю.

Таким чином, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги, тобто щодо порушення митного законодавства при митному оформлені комплектного об'єкта "Обладнання складу вугілля", що призвело до заниження податкового зобов'язання на загальну суму 268 544 грн 53 коп. та щодо порушення у зв'язку із недекларуванням вартості інженерних та дослідно-конструкторських робіт, що призвело до заниження податкового зобов'язання на загальну суму 11 274 612 грн 71 коп.

В запереченнях позивач просив залишити скаргу без задоволення.

Заслухавши доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши доводи касаційної скарги в межах ч. 2 ст. 220 КАС України, матеріали справи, колегія суддів вважає, що скарга задоволенню не підлягає.

Судами встановлено, що відповідно до укладеного 19 червня 2008 року між ВАТ "Запоріжсталь" (покупець) з ТОВ "Уралмаш-Инжиниринг", Росія (продавець) контракту купівлі-продажу № ВП.1323.37515.08.56И продавець зобов'язався виконати інжиніринг обладнання складу вугілля ВАТ "Запоріжсталь", продати та поставити на умовах DDU- м. Запоріжжя, Україна, відповідно до "Інкотермс-2000", а покупець оплатити та прийняти інжиніринг, а також обладнання складу вугілля ВАТ "Запоріжсталь" згідно з додатком № 1 та додатком № 2 до вказаного контракту.

Додатком № 2 "Комплектувальна відомість" до вищевказаного контракту визначений перелік найменування обладнання складу, зокрема: самі машини та конвеєри, сполучені з машинами, конвеєри обв'язки складу тощо.

Заявою від 06 липня 2009 за вих. № 95/202572 позивач звернувся до Запорізької митниці з проханням надати дозвіл на класифікацію комплектного об'єкта "Обладнання складу вугілля ВАТ "Запоріжсталь" за кодом 8428 90 90 10 згідно УКТЗЕД.

На зворотному боці вказаної заяви Запорізькою митницею в графі "Рішення митного органу" зазначено: "Код комплектного об'єкта 8428909100 згідно з УКТЗЕД. Дозволяється оформлення складових комплектного об'єкта за кодом комплектного об'єкта 8428909100 згідно з УКТЗЕД за умови переміщення та декларування комплектного об'єкта у визначений строк". У графі "Строк дії дозволу" зазначено: "строк дії рішення - шість місяців, строк, протягом якого підприємство повинно ввезти на митну територію України та здійснити декларування комплектного об'єкта в повному обсязі, - шість місяців".

Протягом 2009 року ВАТ "Запоріжсталь" ввезено на митну територію України та поміщено в митний режим ІМ-74 (митний ліцензій склад) комплектний об'єкт "Обладнання складу вугілля".

Протягом 2010-2011 років ВАТ "Запоріжсталь" оформлено в повному обсязі комплектний об'єкт "Обладнання складу вугілля" в режимі ІМ-40 за кодом 8428 90 91 00 згідно УКТЗЕД, ставка ввізного мита 0%.

Відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку стану дотримання законодавства України з питань державної митної справи на ПАТ "Запоріжсталь" за період з 01 грудня 2010 року по 30 квітня 2012 року в частині документування сплати коштів контрактоутримувачу за імпортно-експортні товари, повноти декларування сипучих вантажів, перевірки складових митної вартості товарів та правильності класифікації комплектного об'єкта "Обладнання складу вугілля".

За результатами перевірки складено акт від 03 серпня 2012 № 0024/12/112000006/0000191230, в якому зазначається про:

недотримання позивачем порядку декларування, чим порушено вимоги статей 40, 81, 88 МК України, що призвело до заниження податкового зобов'язання на загальну суму 295 767 грн 45 коп. й підлягає перерахуванню до Державного бюджету України, а саме: ввізне мито в сумі 840 грн 58 коп. та ПДВ в сумі 294 926 грн 87 коп.;

порушення при митному оформлені комплектного об'єкта "Обладнання складу вугілля" вимог Основних правил інтерпретації класифікації товарів УКТЗЕД, зокрема № 1, № 6, затверджених Законом України "Про Митний тариф України" (584-18) , нової редакції Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності, Пояснень до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності, п. 3.1 наказу Держмитслужби України від 12 грудня 2005 року № 1219 (z0026-06) "Про затвердження Порядку прийняття рішення про класифікацію комплектного об'єкта згідно з УКТЗЕД та внесення змін до наказу Держмитслужби України від 30 червня 1998 року № 380", п. 3.15 наказу Держмитслужби України від 31 січня 2011 року № 65 (z0435-11) "Про затвердження Порядку здійснення митних процедур, пов'язаних із здійсненням митного контролю та митного оформлення товарів, що переміщуються через митний кордон України в розібраному чи нерозібраному вигляді", що призвело до заниження податкового зобов'язання на загальну суму 268 544 грн 53 коп., в т. ч. ввізне мито в сумі 223 787 грн 11 коп. та ПДВ в сумі 44 757 грн 42 коп.; порушення вимог п.п. "г" п. 2 ч. 2 ст. 267 МК України у зв'язку із недекларуванням вартості інженерних та дослідно-конструкторських робіт, які були виконані за межами України, безпосередньо необхідних для виробництва імпортованих товарів, що призвело до заниження податкового зобов'язання на загальну суму 11 274 612 грн 71 коп., в т.ч. ПДВ в сумі 11 274 612 грн 71 коп.

При цьому зазначив, що, враховуючи функціональне призначення складових частин комплектного об'єкту "Обладнання складу вугілля" відповідно до Технічного опису обладнання складу вугілля ВАТ "Запоріжсталь" до договору купівлі-продажу від 19 червня 2008 року № ВП.1323.37515.08.56И складові за позиціями 1, 2, 3 та 6 (вагоноперекидач бічний стаціонарний ВБС 100 із електроустаткуванням ТПК-1, дробильно-фрейзерна машина ДФМ-3А із електроустаткуванням ТПК-2/1, штовхач ВТ-20.2НпТз.60Пр із електроустаткуванням ТПК-3, усереднювач У2Р2Р 500/27,5 із електроустаткуванням ТПК-6), не повинні класифікуватись за одним кодом згідно УКТЗЕД, а повинні декларуватись за окремими вантажними митними деклараціями та кодами згідно УКТЗЕД.

На підставі висновків акту перевірки Запорізькою митницею винесені податкові повідомлення форми "Р" № 67 від 23серпня 2012 року про визначення ПАТ "Запоріжсталь" податкового зобов'язання за платежем "ввізне мито" в сумі 224 981 грн 47 коп. та № 68 про визначення ПАТ "Запоріжсталь" податкового зобов'язання за платежем "податок на додану вартість" у сумі 17 381 567 грн 46 коп.

Не погоджуючись з вказаними рішеннями відповідача, позивач заявив цей позов.

Суди обох інстанцій дійшли висновку щодо часткового задоволення позову.

Колегія суддів погоджується з висновками судів.

Згідно із п. 35 ст. 1 МК України 2002 року (чинного на час виникнення спірних відносин; далі - МК України (4495-17) ), пропуск товарів і транспортних засобів через митний кордон України - це дозвіл митного органу на переміщення товарів і транспортних засобів через митний кордон України з урахуванням заявленої мети такого переміщення після проведення митних процедур.

У п. 19 ст. 1 МК України наведено визначення терміна "митні процедури" - це операції, пов'язані зі здійсненням митного контролю за переміщенням товарів і транспортних засобів через митний кордон України, митного оформлення цих товарів і транспортних засобів, а також зі справлянням передбачених законом податків і зборів.

Отже, митні процедури охоплюють митний контроль, митне оформлення та справляння податків і зборів. При цьому виконання митним органом дій (процедур), які пов'язані із закріпленням результатів митного контролю товарів і транспортних засобів, що переміщуються через митний кордон України, та мають юридичне значення для подальшого використання цих товарів і транспортних засобів, є митним оформленням.

Митне оформлення вважається завершеним після виконання митним органом митних процедур, визначених ним на підставі МК України (4495-17) відповідно до заявленого митного режиму.

Зі змісту ст. 17 Закону України від 5 лютого 1992 року № 2097-ХІІ "Про Єдиний митний тариф" (чинного на момент митного оформлення) вбачається, що мито нараховується митним органом України відповідно до положень цього Закону і ставок Єдиного митного тарифу України, чинних на день подання митної декларації.

Відповідно до п. 10.3 ст. 10 Закону України від 3 квітня 1997 року № 168/97-ВР "Про податок на додану вартість" (чинного на час виникнення спірних відносин) платники податку, які імпортують товари (супутні послуги) на митну територію України для їх використання або споживання на митній території України, відповідають за дотримання правил надання інформації для розрахунку бази оподаткування (суми податку, належного до сплати) митним органам.

За змістом ст. 313 МК України класифікація товарів, тобто віднесення товарів до класифікаційних групувань, зазначених в Українській класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності, є виключною компетенцією митних органів. При цьому рішення митних органів щодо класифікації товарів для митних цілей є обов'язковими для підприємств і громадян.

Незалежно від закінчення операцій митного контролю, оформлення та пропуску товарів і транспортних засобів митний контроль за ними може здійснюватися, якщо є достатні підстави вважати, що мають місце порушення законодавства України чи міжнародного договору України, укладеного в установленому законом порядку, контроль за виконанням яких покладено законом на митні органи (ст. 69 МК України).

Аналіз наведених норм свідчить про можливість митного контролю після завершення митного оформлення за умови обґрунтованої підозри, що під час пропуску товарів і транспортних засобів через митний кордон України було допущено порушення законодавства України.

Відповідно до ч. 1 ст. 336 МК України від 13 березня 2012 року № 4494-VI (набув чинності з 01 червня 2012 року) митний контроль здійснюється безпосередньо посадовими особами митних органів шляхом, зокрема, проведення документальних перевірок дотримання вимог законодавства України з питань державної митної справи, у тому числі своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати митних платежів.

Відповідно до п. 1 ч. 2 ст. 351 МК України документальна невиїзна перевірка проводиться у разі: виявлення ознак, що свідчать про можливе порушення законодавства України з питань державної митної справи, за результатами аналізу електронних копій митних декларацій, інформації, що стосується товарів, митне оформлення яких завершено, отриманої від суб'єктів зовнішньоекономічної діяльності та виробників таких товарів, з висновків акредитованих відповідно до законодавства експертів.

Відповідно до підпункту 54.3.2 п. 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України, контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо: дані перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Згідно з п. 54.5 ст. 54 ПК України, якщо згідно з нормами цієї статті сума грошового зобов'язання розраховується контролюючим органом, платник податків не несе відповідальності за своєчасність, достовірність і повноту нарахування такої суми, проте несе відповідальність за своєчасне та повне погашення нарахованого узгодженого грошового зобов'язання і має право оскаржити зазначену суму в порядку, встановленому цим Кодексом.

Правовий аналіз змісту вищевказаних норм дає підстави стверджувати, що у разі, коли митний орган самостійно визначає класифікацію товару та пропускає товар на митну територію України (після сплати імпортером передбачених законом податків і зборів), то в подальшому він не має правових підстав для прийняття податкових повідомлень про донарахування податкових зобов'язань, за винятком випадку, коли за наслідками службової перевірки або розгляду кримінальної справи встановлено змову між декларантом і митним органом, спрямовану на заниження обов'язкових платежів.

Між тим, як встановлено судами та підтверджується матеріалами справи, за наслідкам проведеної перевірки Запорізька митниця прийшла до висновку про невірно здійснені раніше класифікації товарів вагоноопрокидувач боковий стаціонарний, дробувально-фрейзерна машина, штовхачі та усереднювачі за кодом 8428 90 90 10.

В інших випадках, за умови обґрунтованої підозри, що під час пропуску товарів і транспортних засобів через митний кордон України допущено порушення законодавства України, митний орган має право продовжити здійснення митного контролю, за наслідками якого донарахувати обов'язкові платежі, якщо протиправні дії декларанта спричинили їх недобір.

Проте, відповідачем не надано доказів, які б свідчили про наявність порушень законодавства України з питань митної справи при здійснені митного оформлення ВАТ "Запоріжсталь" товару вагоноопрокидувач боковий стаціонарний, дробувально-фрейзерна машина, штовхачі та усереднювачі.

Вказана правова позиція також підтверджується судовими рішеннями Верховного Суду України від 16 січня 2012 року у справі № 21-116а11, від 26 червня 2012 року у справі № 2а-479/10/1070.

За таких обставин, суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів, що податкові повідомлення в частині здійснених донарахувань в сумі 268 544 грн 53 коп., в тому числі ввізне мито в сумі 223 787 грн 11 коп. та ПДВ в сумі 44 757 грн 42 коп. та нарахованих штрафних санкцій є протиправними та підлягають скасуванню.

Щодо порушення у зв'язку із недекларуванням вартості інженерних та дослідно-конструкторських робіт, що призвело до заниження податкового зобов'язання на загальну суму 11 274 612 грн 71 коп., колегія суддів зазначає таке.

Відповідно до ч. 1 ст. 81 МК України (чинного на момент митного оформлення), декларування здійснюється шляхом заявлення за встановленою формою (письмовою, усною, шляхом вчинення дій) точних відомостей про товари і транспортні засоби, мету їх переміщення через митний кордон України, а також відомостей, необхідних для здійснення їх митного контролю та митного оформлення.

Статтею 259 МК України визначено, що митною вартістю товарів, які переміщуються через митний кордон України, є їх ціна, що була фактично сплачена або підлягає сплаті за ці товари, обчислена відповідно до положень Кодексу.

Згідно зі ст. 267 МК України, митною вартістю за ціною договору щодо товарів, які імпортуються, є вартість операції, тобто ціна, що була фактично сплачена або підлягає сплаті за товари, якщо вони продаються на експорт в Україну, скоригована в разі потреби відповідно до частини другої цієї статті. Ціна, що була фактично сплачена або підлягає сплаті, - це загальна сума всіх платежів, які були здійснені або які повинні бути здійснені покупцем оцінюваних товарів на користь продавця та/або на користь продавця через третіх осіб, та/або на пов'язаних з продавцем осіб. Такі платежі можуть бути здійснені прямо або опосередковано шляхом переказу грошей, акредитиву, інкасування або за допомогою інших розрахунків (вексель, передача цінних документів тощо). Термін "ціна, що була фактично сплачена або підлягає сплаті" стосується тільки ціни оцінюваних товарів. Дивіденди або інші платежі покупця на користь продавця, не пов'язані з оцінюваними товарами, не є частиною митної вартості. Додавання до ціни, що була фактично сплачена або підлягає сплаті, згідно з цією статтею робляться лише на основі об'єктивних даних, що підтверджуються документально та піддаються обчисленню.

При визначенні митної вартості до ціни, що була фактично сплачена або підлягає сплаті за оцінювані товари, додаються подальші витрати, якщо вони не включалися до ціни, що була фактично сплачена або підлягає сплаті, зокрема: 2) належним чином розподілена вартість нижченаведених товарів та послуг, якщо вони поставляються прямо чи опосередковано покупцем безоплатно або за зниженими цінами для використання у зв'язку з виробництвом та продажем на експорт в Україну оцінюваних товарів, якщо така вартість не включена до ціни, що була фактично сплачена або підлягає сплаті: г) інженерних та дослідно-конструкторських робіт, дизайну, художнього оформлення, ескізів та креслень, виконаних за межами України і безпосередньо необхідних для виробництва оцінюваних товарів.

Відповідно до п. 1.36 ст. 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.1994 № 334/94-ВР (був чинний на момент здійснення інжинірингу), інжиніринг - надання послуг (виконання робіт) зі складання технічних завдань, проведення наукових досліджень, складання проектних пропозицій, проведення техніко-економічних обстежень та інженерно-розвідувальних робіт з будівництва об'єктів, розробка технічної документації, проектування та конструкторське опрацювання об'єктів техніки і технології, консультації та авторський нагляд під час монтажних та пусконалагоджувальних робіт, а також консультації економічного, фінансового або іншого характеру, пов'язані з такими послугами (роботами).

Правовий аналіз вищенаведених норми свідчить про те, що вартість інжинірингових послуг може включатися до митної вартості товару, який придбавається, лише в тому випадку, коли покупцем здійснюється на адресу продавця поставка таких послуг безоплатно або за заниженими цінами для використання у зв'язку з виробництвом та продажем на експорт в Україну оцінюваних товарів.

Між тим, відповідно до умов контракту купівлі-продажу від 19 червня 2008 року № ВП.1323.37515.08.56И вартість вказаного етапу інжинірингу складає 116 280 004,00 рос. рублів; розробка та передача вихідних даних для проектування, в тому числі креслень "Габарити та будзавдання" на товар, з вказівкою навантажень на фундаменти; схеми електричних підключень на товар, згідно Додатку № 2 до контракту - 3 екз. на паперовому носії та 1 екз. на CD носіях. Вартість вказаного етапу інжинірингу складає 116 280 004,00 рос. рублів.

Із долучених до справи копій актів виконаних робіт по інжинірингу № 1 від 01 липня 2008 року та № 2 від 26 листопада 2008 року вбачається, що ТОВ "Уралмаш-Инжиниринг" виконано та передано покупцю (ВАТ "Запоріжсталь") результати інжинірингу, а саме: технічні завдання на товар та вихідні дані на товар у повному обсязі.

З огляду на викладене, суд касаційної інстанції погоджується з тим, що позовні вимоги ВАТ "Запоріжсталь" в цій частині є обґрунтованими, а податкове повідомлення Запорізької митниці № 68 від 23 серпня 2012 року в частині донарахованих зобов'язань та штрафу за вказане порушення є таким, що підлягає скасуванню.

Керуючись статтями 220, 221, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

Касаційну скаргу Запорізької митниці Міндоходів залишити без задоволення, а постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 29 листопада 2012 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 31 липня 2014 року - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у строк та у порядку, визначеними статтями 237, 238, 239-1 КАС України.