820/12804/14 Про скасування податкового повідомлення-рішення про застосування штрафних санкцій за несвоєчасну сплату податку на доходи з фізичних осіб - 10.06.2015 Прийняття

Позивач звернувся у липні 2014 року до суду з адміністративним позовом до ДПІ у Київському районі м. Харкова про скасування податкового повідомлення-рішення № 0012381702 від 10.06.2014 року про застосування штрафних санкцій за несвоєчасну сплату податку на доходи з фізичних осіб в розмірі 18 755 589,91 гривень.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 23.07.2014 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 02.09.2014 року, адміністративний позов задоволено.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити в повному обсязі. Вважає, що рішення судів попередніх інстанцій прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права.

Позивач у своїх запереченнях на касаційну скаргу зазначає, що рішення судів попередніх інстанцій є законними та обґрунтованими, прийнятими з дотриманням норм матеріального та процесуального права, вважає касаційну скаргу відповідача необґрунтованою, а тому просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджується матеріалами справи, що підставою для прийняття оскарженого податкового повідомлення-рішення є акт № 1539/20-31-17-02-08/14308894 від 27.05.2014 року позапланової виїзної перевірки підприємства позивача з питань дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, своєчасності достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб за період з 01.01.2011 року по 31.12.2013 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування за період з 01.09.2012 року по 31.12.2013 року, в якому зафіксовані порушення платником податків вимог п. 168.1.5, п. 168.1.2 ст. 168 Податкового кодексу України (далі ПК України (2755-17) ), повязані з тим, що підприємство з червня 2012 року по листопад 2013 року податок на доходи фізичних осіб у бюджет перераховувало несвоєчасно. В обґрунтування застосування санкцій відповідач посилався на приписи пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 ПК України в редакції від 07.07.2011 року, оскільки податок на суму нарахованої, але не виплаченої заробітної плати, не сплачено у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що у даному випадку утримання та перерахування податку відбулося під час виплати доходу працівникам підприємства, що узгоджується з приписами пп. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 ПК України. Тоді як застосування штрафної санкції у відповідності до п. 127.1 ст. 127 ПК України передбачене тільки у випадку порушення вимог пп. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 ПК України, а не пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 ПК України. Крім того суди зазначили, що нарахування штрафної санкції здійснено відповідачем у період дії мораторію на задоволення вимог кредиторів, який застосований ухвалою Господарського суду Харківської області від 29.04.2014 року у справі № 922/5397/13, а тому суди дійшли висновку, що такі дії відповідача суперечать вимогам ст. 19 Закону України "Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом".

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України не може погодитись з такими висновками судів, вважаючи їх передчасними та такими, що винесені з неповним зясуванням всіх обставин справи, виходячи з наступного.

Відповідно до ст. 11 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для зясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

У справах щодо оскарження рішень субєктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, серед іншого, чи вчинені вони обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (п. 3 ч. 3 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України).

Статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно зясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Згідно із п. п. 2, 3 ч. 1 ст. 163 Кодексу адміністративного судочинства України мотивувальна частина постанови повинна містити встановлені судом обставин із посиланням на докази, а також мотивів неврахування окремих доказів; мотивів, з яких суд виходив при прийнятті постанови, і положення закону, яким він керувався.

Аналогічні положення викладені в п. 3 ч. 1 ст. 206 Кодексу адміністративного судочинства України відносно змісту ухвали суду апеляційної інстанції.

Згідно зі ст. 69 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів.

Під час прийняття постанови суд вирішує, зокрема, чи мали місце обставини, якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються; чи є інші фактичні дані, які мають значення для вирішення справи, та докази на їх підтвердження (ст. 161 Кодексу адміністративного судочинства України).

Згідно із ст. 86 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та обєктивному дослідженні. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний звязок доказів у їх сукупності.

Оскаржувані судові рішення вказаним вимогам не відповідають.

Порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку до бюджету, оподаткування доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику податку податковим агентом визначено ст. 168 ПК України

Відповідно до пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 цього Кодексу податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобовязаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Згідно з пп. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 ПК України податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.

Якщо оподатковуваний дохід надається у не грошовій формі чи виплачується готівкою з каси податкового агента, податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом банківського дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання). Якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду (пп. 168.1.4, пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 ПК України).

Відповідно до п. 127.1 ст. 127 ПК України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Суди попередніх інстанцій дійшли висновку про неможливість застосування п. 127.1 ст. 127 ПК України за порушення вимог пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 ПК України, однак колегія суддів касаційної інстанції вважає такі висновки помилковими, оскільки аналіз наведених положень ПК України (2755-17) дає підстави для висновку, що податковий агент зобовязаний перерахувати до бюджету утриманий податок під час виплати доходу, а якщо оподаткований дохід нараховується, але не виплачується платнику податку, то податок підлягає сплаті (перерахуванню) у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.

Також, як вбачається з розрахунку штрафних санкцій по податку на доходи фізичних осіб до податкового повідомлення-рішення від 10.06.2014 року № 0012381702, визначаючи розмір санкцій, відповідач виходив з того, що позивачем було повторно протягом 1095 днів та протягом 1095 днів втретє та більше вчинено порушення, передбачене п. 127.1 ст. 127 ПК України.

Однак, матеріали справи не містять доказів повторного протягом 1095 днів та протягом 1095 днів втретє та більше вчинення позивачем порушення, передбаченого п. 127.1 ст. 127 ПК України.

Судами попередніх інстанцій в порушення вимоги процесуального законодавства щодо зясування усіх обставин у справі, вищезазначене залишено поза увагою.

Відповідно до ст. 1 Закону України "Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом" мораторій на задоволення вимог кредиторів зупинення виконання боржником грошових зобовязань і зобовязань щодо сплати податків і зборів (обовязкових платежів), термін виконання яких настав до дня введення мораторію, і припинення заходів, спрямованих на забезпечення виконання цих зобовязань та зобовязань щодо сплати податків і зборів (обовязкових платежів), застосованих до прийняття рішення про введення мораторію.

Положення ст. 12 цього Закону встановлюють, зокрема, заборону нараховувати протягом дії мораторію неустойку (штраф, пеню), інші фінансові (економічні) санкції за невиконання чи неналежне виконання грошових зобовязань і зобовязань щодо сплати податків та зборів (обовязкових платежів), і стосується вимог, зобовязань, які охоплюються поняттям мораторію.

Наведені норми регулюють правовідносини, які виникли між боржником і кредиторами, у звязку з неспроможністю боржника виконати після настання встановленого строку існуючі зобовязання і спрямовані на відновлення платоспроможності боржника або його ліквідації з метою здійснення заходів щодо задоволення визнаних судом вимог кредиторів.

З огляду на наведене, слід зробити висновок про те, що дія мораторію поширюється лише на задоволення вимог конкурсних кредиторів.

Що стосується зобовязань поточних кредиторів, то за цими зобовязаннями, згідно із загальними правилами, нараховуються неустойка (штраф, пеня), застосовуються інші санкції за невиконання чи неналежне виконання грошових зобовязань та зобовязань щодо сплати податків і зборів (обовязкових платежів).

Порушення провадження у справі про банкрутство не означає завершення підприємницької діяльності боржника. Він має право укладати договори і вчиняти інші правочини, у звязку із чим у нього виникають права та обовязки, виконання яких забезпечується на загальних підставах.

Так, наведені законодавчі приписи свідчать на користь висновку, що мораторій не зупиняє виконання боржником грошових зобовязань і зобовязань щодо сплати податків та зборів (обовязкових платежів), які виникли після введення мораторію, а отже, не припиняє і заходів, спрямованих на їх забезпечення.

Введення мораторію на задоволення вимог кредиторів не забороняє контролюючим органам нараховувати як поточні податкові зобовязання та штрафні (фінансові) санкції за ними, так і податкові зобовязання, які виникли до, а виявлені після порушення провадження у справі про банкрутство платника податку, а також штрафи за їх невиконання.

Тому на нарахування, здійснене податковим органом оспорюваним податковим повідомленням-рішенням, встановлені ст. 12 Закону України "Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом" обмеження не поширюються.

Саме у контексті викладеного застосування норм законодавства, суди мали оцінити правомірність донарахування відповідачем податкових зобовязань позивачу, що зокрема включає в себе перевірку правильності визначення їх розміру.

Враховуючи наведене, колегія суддів вважає, що на підставі ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України судові рішення підлягає скасуванню як такі, що прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, а справа направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду суду першої інстанції слід врахувати викладене, встановити питання можливості фактичного виконання спірних операцій на підставі належних доказів, застосувати при оцінці доводів сторін норми матеріального права, які повинні бути застосовані, і вирішити спір згідно із законодавством.