Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі Бухтіярової І.О., Костенка М.І., Приходько І.В., за участю секретаря судового засідання Єгорової І.В.,

представників позивача Калашнікова А.Б., Басанец Ж.В.,

представника відповідача Харка Д.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Костянтинівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Донецькій області

на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 21.10.2013 року

та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 03.12.2013 року

у справі № 805/6850/13-а

за позовом приватного акціонерного товариства "Костянтинівський металургійний завод" (далі - позивач, ПрАТ "КМЗ")

до Костянтинівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Донецькій області (далі - відповідач, Костянтинівська ОДПІ)

про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень, -

ПрАТ "КМЗ" звернулось у травні 2013 року до суду з позовом до Костянтинівської ОДПІ про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень від 08.02.2013 року № 0000152241-803 та № 0000162241-804.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 21.10.2013 року, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 03.12.2013 року, позов задоволено повністю.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить касаційну скаргу задовольнити, скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі. Вважає, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій були прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права, а саме: п. 185.1 ст. 185, п. 188.1 ст. 188, п. 187.7 ст. 187, п. 189.1 ст. 189, п. 198.1, п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України (2755-17) ) та ст. ст. 11, 69, 79, 86, 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Заперечення на касаційну скаргу не надходили, що не перешкоджає її розгляду по суті.

Відповідно до ст. 55 Кодексу адміністративного судочинства України, судом першої інстанції було замінено первинного відповідача правонаступником у зв'язку із реорганізацією Костянтинівської об'єднаної державної податкової інспекції Донецької області Державної податкової служби на Костянтинівську об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління Міндоходів у Донецькій області.

Відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому засіданні та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 05.10.2012 року по 01.11.2012 року відповідачем проведено планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2011 року по 30.06.2012 року, за результатами якої складено акт від 08.11.2012 року № 964/22.-33467279, яким зафіксовано встановлені перевіркою порушення позивачем вимог пп. 138.8.1 п. 138.8, пп. 138.10.3 п. 138.10 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, п. 140.3 ст. 140, пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ "Перехідні положення", п. 150.1 ст. 150 ПК України, що призвело до заниження податку на прибуток за 2-3 квартали 2011 року в сумі 424 748,00 гривень та завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування від усіх видів діяльності за півріччя 2012 року на 5 026 649,00 гривень.

Не погоджуючись з висновками зазначеного акту, 14.11.2012 року позивач подав заперечення на акт до Костянтинівської ОДПІ, на які 21.11.2012 року відповідачем надано відповідь, за змістом якої висновок акту перевірки викладено в наступній редакції: "…встановлені порушення пп. 138.8.1 п. 138.8, пп. 138.10.3 п. 138.10 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, п. 140.3 ст. 140, пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ "Перехідні положення", п. 150.1 ст. 150 ПК України", в результаті чого занижено податок на прибуток за 2-4 квартали 2011 року в сумі 424 748,00 гривень, у тому числі за 2-3 квартали 2011 року на суму 397 950,00 гривень та завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування від усіх видів діяльності за півріччя 2012 року на 4 965 265,00 гривень, у тому числі у І кварталі на 1 425 326,00 гривень ...".

На підставі зазначеного акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 26.11.2012 року № 00001002241-5379.

За результатами адміністративного оскарження зазначеного податкового повідомлення-рішення до ДПС у Донецькій області, відповідачем призначено та проведено позапланову виїзну перевірку підприємства з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на прибуток, податку на додану вартість, податку з доходів фізичних осіб та іншого законодавства з оподаткування у сфері зовнішньоекономічної діяльності за період з 01.07.2011 року по 30.06.2012 року, за результатами якої складено акт від 31.01.2013 року № 112/22-1-33467279, яким зафіксовано встановлені порушення позивачем вимог п. 185.1 ст. 185, п. 188.1 ст. 188, п. 187.7 ст. 187, п. 189.1 ст. 189, п. 198.1, п. 198.3 ст. 198 ПК України, що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість (у т.ч. відшкодовано на момент перевірки) на загальну суму 983 962,00 гривні та завищення від'ємного значення різниці між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту за червень 2012 року на суму 32 188,00 гривень.

Рішенням ДПС у Донецькій області від 01.02.2013 року податкове повідомлення-рішення від 26.11.2012 року скасовано, на підставі чого відповідачем 08.02.2013 року прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0000152241-803, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за основним платежем у розмірі 374 499,00 гривень та за штрафними санкціями в розмірі 187 249,50 гривень; № 0000162241-804, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 6004,00 гривні.

Суди попередніх інстанцій вирішуючи спір по суті та задовольняючи позовні вимоги, з висновками яких погоджується колегія суддів касаційної інстанції, виходили з наступних мотивів.

Щодо доводів податкового органу, викладених у акті перевірки від 30.01.2013 року, про заниження позивачем податкових зобов'язань з податку на додану вартість на загальну суму 797 872,00 гривні з вартості наднормових витрат сировини на виробництво продукції та на вартість частини сировини, яка залишилась після виготовлення готової продукції, що не використані у господарській діяльності підприємства у перевіреному періоді, сформованих з урахуванням завищення витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування податком на прибуток, на вартість наднормативних витрат сировини та на вартість частини сировини, яка не використана на виготовлення готової продукції, то суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку, що такі є безпідставними та необґрунтованими, з огляду на наступне.

Судами встановлено, що у період, що перевірявся (липень-грудень 2011 року, березень-травень 2012 року), раніше були проведені документальні виїзні позапланові перевірки достовірності нарахування позивачем сум до бюджетного відшкодування, що підтверджено довідками про достовірність нарахування податку на додану вартість до відшкодування з державного бюджету, які містяться у матеріалах справи та досліджені судами попередніх інстанцій.

При цьому, як свідчать матеріали справи, ухвалою суду першої інстанції від 14.08.2013 року провадження у справі зупинялось до набрання законної сили судовим рішенням у пов'язаній справі № 805/6855/13-а.

Так, постановою Донецького окружного адміністративного суду від 31.07.2013 року у справі № 805/6855/13-а, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 17.09.2013 року, задоволено позовні вимоги ПрАТ "КМЗ" до Костянтинівської ОДПІ про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень, зокрема, скасовано податкові повідомлення-рішення Костянтинівської ОДПІ від 08.02.2013 року: № 0000142241-802, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 312 446,00 гривень; № 0000132241-800, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 4 816 719,00 гривень.

Згідно з ч. 1 ст. 72 Кодексу адміністративного судочинства України обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що податкові повідомлення-рішення від 08.02.2013 року № 0000142241-802 та № 0000132241-800 прийняті Костянтинівською ОДПІ на підставі акту перевірки від 31.01.2013 року № 112/22-1/33467279 та рішення ДПС у Донецькій області від 01.02.2013 року № 1094/0/10-212-5 про розгляд скарги ПрАТ "КМЗ", зокрема вирішальною підставою для їх прийняття слугували висновки зазначеного акту про завищення витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування податком на прибуток, на вартість наднормативних витрат сировини та на вартість частини сировини, яка не використана на виготовлення готової продукції.

При цьому, як вірно зауважено судами попередніх інстанцій, постановою Донецького окружного адміністративного суду від 31.07.2013 року у справі № 805/6855/13-а встановлено, що позивачем правомірно включено вартість наднормативних витрат до складу собівартості реалізованих товарів, а тому колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що висновки відповідача викладені у акті перевірки щодо порушення позивачем п. 189.1 ст. 189 ПК України є безпідставними та необґрунтованими.

Щодо висновків податкового органу про віднесення позивачем до складу прямих матеріальних витрат послуг з організації виробництва, науково-технічного супроводу випуску прокату виготовленого в ПАТ "АрселорМіттал Кривий Ріг", отримані від ТОВ НВП "Термет", які не пов'язані з виробництвом товарів (продукції) підприємства і не пов'язані з господарською діяльністю на загальну суму 293 029,00 гривень, а також завищення податкового кредиту з податку на додану вартість на загальну суму 58 606,00 гривень з вартості послуг з організації виробництва, науково-технічного супроводження випуску прокату виготовленого на ПАТ "Арселор Міттал Кривий Ріг", отриманих від ТОВ НВП "Термет", які не пов'язані з господарською діяльністю підприємства, то колегія суддів погоджується з позицією судів попередніх інстанцій щодо їх необґрунтованості, з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджується матеріалами справи, що ТОВ НВП "Термет" на підставі контракту від 20.12.2010 року № 07-11У надає позивачу послуги з організації виробництва і науково-технічного супроводу виробництва прокату на ПАТ "АрселорМіттал Кривий Ріг" для позивача, за умовами якого ТОВ НВП "Термет" виконує аналіз виплавки, розливки та прокатки металу, за результатами яких складає науково-технічні звіти з розробкою відповідних заходів з підвищення якості гарячекатаного прокату виробленого ПАТ "АрселорМіттал Кривий Ріг" для позивача.

При цьому, встановлено, що виробництво продукції ПАТ "АрселорМіттал Кривий Ріг" для позивача здійснюється на підставі наскрізної Технологічної карти № 11 на виробництво прокату з ресорно-пружинних марок сталі, затвердженою Головою адміністрації по виробництву ПАТ "АрселорМіттал Кривий Ріг" і узгодженою генеральним директором ПрАТ "КМЗ". Пунктом 2.1.11 наскрізної Технологічної карти №11 на виробництво прокату з ресорно-пружинних марок сталі встановлено, що виробництво сталі і прокату здійснюється при технологічному супроводі представників ТОВ НВП "Термет".

Організація виробництва і науково-технічний супровід виробництва прокату здійснюється ТОВ НВП "Термет" безпосередньо на ПАТ "АрселорМіттал" Кривий Ріг", що забезпечує гарантоване отримання усіх необхідних якісних характеристик металопрокату на різних стадіях його виробництва, який у подальшому використовується позивачем як сировина для виготовлення продукції власного виробництва.

На виконання умов зазначеного договору ТОВ НПП "Термет" виконує аналіз виплавки, розливки та прокатки металу за результатами яких складає науково-технічні звіти з розробкою відповідних заходів з підвищення якості гарячекатаного прокату виробленого ПАТ "АрселорМітал Кривий Ріг".

Щодо наявності своєї лабораторії технічного контролю у позивача, то судами вірно зазначено, що відповідно до пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України "господарська діяльність-діяльність особи, пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, направлена на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи.

Так, судами попередніх інстанцій при дослідженні долучених позивачем до матеріалів справи належним чином оформлених первинних документів встановлено фактичне надання ТОВ НВП "Термет" послуг позивачу при виготовленні ПАТ "АрселорМіттал Кривий Ріг" гарячекатаного прокату для ПрАТ "КМЗ", який надалі використовувався останнім, як сировина для виготовлення каліброваної сталі, чим спростовано доводи податкового органу, що витрати позивача за послуги в організації виробництва не пов'язані з господарською діяльністю підприємства.

Разом з тим, в постанові Донецького окружного адміністративного суду від 31.07.2013 року у справі № 805/6855/13-а суд дійшов такого ж висновку про необґрунтованість висновків акту перевірки від 30.01.2013 року у вигляді віднесення позивачем до складу прямих матеріальних витрат послуг з організації виробництва, науково-технічного супроводження випуску прокату, виготовленого на ПАТ "АрселорМіттал Кривий Ріг", отримані від ТОВ НВП "Термет", які не пов'язані з виробництвом товарів (продукції) підприємства та не пов'язані з господарською діяльністю.

Щодо доводів податкового органу про завищення позивачем податкового кредиту з податку на додану вартість на загальну суму 129 737,00 гривень, то колегія суддів вважає їх безпідставними, з огляду на наступне.

Формування витрат у податковому обліку здійснюється відповідно до п. 138.4 ст. 138 ПК України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподілених постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Судами встановлено, що у зв'язку з тим, що продукція не вивозилась зі складу, позивачем оформлено договір зберігання, на підтвердження чого, позивачем долучено до матеріалів справи відповідні документи, які свідчать про факти передачі продукції на зберігання і передачі продукції зі зберігання у момент її зворотного придбання.

Крім того, встановлено, що в подальших періодах, продукція, придбана у ТОВ "Азовбудвентиляція" була частково реалізована третім особам, що підтверджує реальність придбання продукції для її подальшої реалізації третім особам та свідчить про наявність ділової мети здійснення зазначених операцій.

Також, колегія суддів погоджується з позицією судів попередніх інстанцій щодо безпідставності висновків відповідача про не визначення податкових зобов'язань з постачання послуг нерезидентами, місцем надання яких є митна територія України у жовтні 2011 року на суму 29 935,00 гривень, з наступних підстав.

Згідно пп. 14.1.85 п. 14.1 ст. 14 ПК України, інжиніринг - надання послуг (виконання робіт) із складення технічних завдань, проектних пропозицій, проведення наукових досліджень і техніко-економічних обстежень, виконання інженерно-розвідувальних робіт з будівництва об'єктів, розроблення технічної документації, проектування та конструкторського опрацювання об'єктів техніки і технології, надання консультації та авторського нагляду під час монтажних та пусконалагоджувальних робіт, а також надання консультацій, пов'язаних із такими послугами (роботами).

Так, судами попередніх інстанцій вірно зауважено, що наведеною вище нормою послуги з виконання технічної експертизи не віднесено до інжинірингових.

Разом з тим, судами попередніх інстанцій при дослідженні листа Держкомстату "Щодо визначення за Класифікацією видів економічної діяльності (КВЕД) інженерних та інжинірингових послуг" № 14/3-17/170 від 12.03.2011 року встановлено, що у переліку робіт, які відносяться до інжинірингових послуг, відсутній такий вид послуг як "виконання технічної експертизи".

Крім того, судами встановлено, що предметом зовнішньоекономічного контракту № 804/131-11/3592 від 05.09.2011 року, укладеного позивачем з ФДУП "Цніїчермет ім. І.П. Бардина", є виконання технічної експертизи металопрокату із сталі 60С2Г (методика проведення якої визначається технічними завданнями згідно додатку № 1 до контракту), зокрема, підготовка висновків про природу дефектів та приналежності металу позивача (тобто, визначення походження товару переданого для проведення технічної експертизи), а не складання технічних завдань, які згідно до пп. 14.1.85 п. 14.1 ст. 14 ПК України відносяться до інжинірингових послуг, на що посилається податковий орган.

Відповідно до п. 2 додатку № 1 до зазначеного контракту мета і вихідні дані технічної експертизи "Підготовка висновків про природу дефектів та приналежності металу ПрАТ "КМЗ". Згідно з п. 3 додатку № 1 наведеного вище контракту вимоги замовника до виконання технічної експертизи: "виконати аналіз зразків металопрокату і фрагментів пружин зі сталі 60С2Г".

З огляду на зазначене, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, що позивач не може віднести послуги з технічної експертизи до інжинірингових послуг, а тому доходи, виплачені нерезиденту, правомірно віднесено позивачем до бухгалтерського рахунку 124 "Права на об'єкти промислової власності" як "нематеріальний актив-висновок стосовно походження товару".

Приписами пп. 14.1.120 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що нематеріальні активи - право власності на результати інтелектуальної діяльності, у тому числі промислової власності, а також інші аналогічні права, визнані об'єктом права власності (інтелектуальної власності), право користування майном та майновими правами платника податку в установленому законодавством порядку, у тому числі набуті в установленому законодавством порядку права користування природними ресурсами, майном та майновими правами.

Згідно п. 160.1 ст. 160 ПК України будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею.

Для цілей цього пункту під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміються: а) проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов'язаннями, випущеними (виданими) резидентом; б) дивіденди, які сплачуються резидентом; в) роялті; г) фрахт та доходи від інжинірингу; ґ) лізингова/орендна плата, що сплачується резидентами або постійними представництвами на користь нерезидента - лізингодавця/орендодавця за договорами оперативного лізингу/оренди; д) доходи від продажу нерухомого майна, розташованого на території України, яке належить нерезиденту, у тому числі майна постійного представництва нерезидента; е) прибуток від здійснення операцій із торгівлі цінними паперами, деривативами або іншими корпоративними правами, визначений відповідно до норм цього розділу; є) доходи, отримані від провадження спільної діяльності на території України, доходи від здійснення довгострокових контрактів на території України; ж) винагорода за провадження нерезидентами або уповноваженими ними особами культурної, освітньої, релігійної, спортивної, розважальної діяльності на території України; з) брокерська, комісійна або агентська винагорода, отримана від резидентів або постійних представництв інших нерезидентів стосовно брокерських, комісійних або агентських послуг, наданих нерезидентом або його постійним представництвом на території України на користь резидентів; и) внески та премії на страхування або перестрахування ризиків в Україні (у тому числі страхування ризиків життя) або страхування резидентів від ризиків за межами України; і) доходи, одержані від діяльності у сфері розваг (крім діяльності з проведення державної грошової лотереї); ї) доходи у вигляді благодійних внесків та пожертв на користь нерезидентів; й) інші доходи від провадження нерезидентом (постійним представництвом цього або іншого нерезидента) господарської діяльності на території України, за винятком доходів у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів/виконаних робіт/наданих послуг, переданих/виконаних/наданих резиденту від такого нерезидента.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком судів попередніх інстанцій, що позивачем правомірно не визначені податкові зобов'язання з постачання послуг нерезидентами, місцем надання яких є митна територія України в жовтні 2011 року на суму 29 935,00 гривень, оскільки послуги, які були надані позивачу нерезидентом ФДУП "Цніїчермет ім. І.П. Бардина" по технічній експертизі металопрокату зі сталі 60С2Г не відносяться до послуг, які є "інжинірингом" згідно пп. 14.1.85 п. 14.1 ст. 14 ПК України.

З огляду на викладене, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, які правомірно визначили безпідставність та необґрунтованість висновків податкового органу викладених в акті перевірки від 31.01.2013 року та скасували оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

Частиною другою ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову. Проте податковий орган цього обов'язку не виконав

Доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень судами першої та апеляційної інстанції було порушено норми матеріального та процесуального права.

Відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального та процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

За наведених обставин та з урахуванням викладеного, колегія суддів Вищого адміністративного суду України не знаходить підстав, які б могли призвести до скасування оскаржуваних рішень.

На підставі викладеного, керуючись статтями 160, 167, 210-231 Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) , колегія суддів, -

Касаційну скаргу Костянтинівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Донецькій області - залишити без задоволення.

Постанову Донецького окружного адміністративного суду від 21.10.2013 року та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 03.12.2013 року у справі № 805/6850/13-а - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення. Заява про перегляд судового рішення в адміністративній справі Верховним Судом України може бути подана з підстав, в порядку та у строки, встановлені статтями 236- 238 Кодексу адміністративного судочинства України.