Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

головуючої: суддів: Блажівської Н.Є., Муравйова О.В., Усенко Є.А. розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Феодосійської об'єднаної державної податкової інспекції Автономної Республіки Крим Державної податкової служби на постанову Окружного адміністративного суду Автономної Республіки Крим від 7 листопада 2012 року та ухвалу Севастопольського апеляційного адміністративного суду від 23 травня 2013 року

у справі№ 2а-7971/12/0170/13 за позовом Дочірнього підприємства "Шляхово-будівельне управління-45" відкритого акціонерного товариства "Південшляхбуд" до Феодосійської об'єднаної державної податкової інспекції Автономної Республіки Крим Державної податкової служби про визнання протиправними дій, -

Дочірнє підприємство "Шляхово-будівельне управління-45" Відкритого акціонерного товариства "Південшляхбуд" (надалі також - ДП "Шляхово-будівельне управління-45" ВАТ "Південшляхбуд", позивач) звернулось до суду з адміністративним позовом до Феодосійської об'єднаної державної податкової інспекції Автономної Республіки Крим Державної податкової служби (надалі також - ДПІ, відповідач"), в якому просило:

- визнати протиправними дії Феодосійської об'єднаної державної податкової інспекції Автономної Республіки Крим Державної податкової служби по включенню в акт позапланової виїзної перевірки № 419/22-01/03450608 від 11 травня 2012 року висновків про заниження податку на прибуток в загальній сумі 5589816,00 грн.;

- визнати протиправними дії Феодосійської об'єднаної державної податкової інспекції Автономної Республіки Крим Державної податкової служби по включенню в акт позапланової виїзної перевірки № 419/22-01/03450608 від 11 травня 2012 року висновків про заниження податку на додану вартість в загальній сумі 4769104,00 грн.;

- визнати дії Феодосійської об'єднаної державної податкової інспекції Автономної Республіки Крим Державної податкової служби по оформленню акту позапланової виїзної перевірки від 11 травня 2012 року № 419/22-01/03450608 відносно Дочірнього підприємства "Шляхово-будівельне управління №45" ВАТ "Південьшляхбуд" протиправними.

Постановою Окружного адміністративного суду АР Крим від 7 листопада 2012 року у справі № 2а-7971/12/0170/13 адміністративний позов Дочірнього підприємства "Шляхово-будівельне управління - 45" Відкритого акціонерного товариства "Південшляхбуд" до Феодосійської об'єднаної державної податкової інспекції АР Крим Державної податкової служби про визнання протиправними дій було задоволено частково. Визнано протиправними дії Феодосійської об'єднаної державної податкової інспекції АР Крим Державної податкової служби по складанню акту позапланової виїзної перевірки від 11 травня 2012 року № 419/22-01/03450608. В решті позовних вимог відмовлено.

Ухвалою Севастопольського апеляційного адміністративного суду від 23 травня 2013 року апеляційну скаргу Феодосійської об`єднаної державної податкової інспекції АР Крим Державної податкової служби залишено без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду Автономної Республіки Крим від 7 листопада 2012 по справі № 2а-7971/12/0170/13 - без змін.

ДПІ в касаційній скарзі, вказуючи про допущення судами попередніх інстанцій порушень вимог матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення спору просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанції і закрити провадження по справі № 2а-7971/12/0170/13.

Заслухавши суддю-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги та перевіривши за матеріалами справи правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів звертає увагу на наступне.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, які не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі постанови слідчого групи слідчих - старшого слідчого з ОВС ГСУ ДПС України майора податкової міліції Мазуркевіча В.А. в рамках кримінальної справи № 69-0146 від 17 квітня 2012 року та наказу начальника Феодосійської ОДПІ АРК ДПС від 19 квітня 2012 року № 256 відповідачем проведено позапланову виїзну перевірку ДП "Шляхово-будівельне управління-45" ВАТ "Південшляхбуд", за результатами якої складено акт від 11 травня 2012 року № 419/22-01/03450608, яким зафіксовано порушення позивачем вимог:

- підпункту 5.1, підпункту 5.2.1, пункту 5.2, пункту 5.3.9, підпункту 5.3. статті 5, підпункту 8.1.2 пункту 8.1 статті 8 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", пункту 44.1 статті 44, пункту 138.1, пунктів 138.2, 138.6, 138.8, підпункту 138.8.1 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 5 589 816 грн. по взаємовідносинам з наступними контрагентами: ТОВ БВП "Строитель-плюс", ПП "Севелітстрой", ПП "Визит Торг", ПП "Мастер Торг", Фірма "Капітель Плюс", КП "Альянс", ПП "Пан Буд", ТОВ "БК "Акрополь", ПП "Кримспецтехнолоджи", ТОВ "Кримбудіндустрія";

- підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3, підпункту 7.4.1, підпункту 7.4.5 пункту 7.4, підпункту 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", а також порушення пункту 185.1 статті 185, пункту 198.1, пункту 198.3., пункту 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, всього в сумі 4769104,00 грн., по взаємовідносинам з наступними контрагентами: ТОВ БВП "Строитель-плюс", ПП "Севелітстрой", ПП "Визит Торг", ПП "Мастер Торг", Фірма "Капітель Плюс", КП "Альянс", ПП "Пан Буд".

Задовольняючи позовну вимогу ДП "Шляхово-будівельне управління-45" ВАТ "Південшляхбуд" про визнання протиправними дій Феодосійської об'єднаної державної податкової інспекції АР Крим Державної податкової служби по складанню акту позапланової виїзної перевірки від 11 травня 2012 року № 419/22-01/03450608, суди попередніх інстанцій виходили із безпідставності фіксування податковим органом у акті перевірки порушень позивачем вимог Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (334/94-ВР) , Закону України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) , Податкового кодексу України (2755-17) під час здійснення фінансово-господарських операцій з контрагентами за період 1 вересня 2009 року по 31 березня 3012 року (у зв'язку із відсутністю вказаних порушень) та протиправності складання акту перевірки від 11 травня 2012 року за № 419/22-01/03450608, у зв'язку з тим, що за змістом пункту 86.1 статті 86 Податкового кодексу України у разі відсутності порушень результати перевірок (крім камеральних) оформлюються у формі довідки.

Разом з тим, колегія суддів Вищого адміністративного суду України не погоджується із зазначеними висновками судів попередніх інстанцій з огляду на наступне.

Так, суд звертає увагу на те, що до адміністративних судів можуть бути оскаржені будь-які рішення, дії чи бездіяльність суб'єкта владних повноважень, які породжують, змінюють або припиняють права та обов'язки у сфері публічно-правових відносин, вчинених ними при здійсненні владних управлінських функцій на основі законодавства, у тому числі на виконання делегованих повноважень, якщо платник податків вважає, що цими рішеннями, діями його права чи свободи порушені або порушуються, створено або створюються перешкоди для їх реалізації або мають місце інші обмеження прав чи свобод (стаття 2, підпункт 1 пункту 2 статті 17 Кодексу адміністративного судочинства України).

Підпунктом 17.1.7 пункту 17.1 статті 17 Податкового кодексу України надано право платникам податків оскаржувати в порядку, встановленому цим Кодексом, рішення, дії (бездіяльність) контролюючих органів (посадових осіб).

Диспозиція цієї статті передбачає оскарження дій службової особи податкового органу, які пов'язані з порушенням порядку проведення перевірки; дій, які полягають у перевищенні повноважень службовою особою щодо обмеження прав у можливості ознайомлення з результатами контрольного заходу; дій щодо проведення перевірки без установлених законом підстав та/або з порушенням вимог чинного законодавства тощо.

Виходячи із загальних засад адміністративного судочинства задоволенню підлягають ті вимоги, які фактично відновлюють порушене право особи у взаємовідносинах з суб'єктом владних повноважень.

Висновки, викладені в акті, а так само дії по складанню акту перевірки, в якому зафіксовано порушення платником податків вимог чинного законодавства не є предметом оскарження в адміністративному суді, оскільки не є обов'язковими ані для платника податків, ані для керівника контролюючого органу і є лише відображенням фактичних дій податкових інспекторів-ревізорів щодо встановлених в ході перевірки порушень, оскільки відповідно до пункту 3 Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого Наказом Державної податкової адміністрації України від 22 грудня 2010 року № 984 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 12 січня 2011 року за № 34/18772 (z0034-11) , акт - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки фінансово-господарської діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.

Акт перевірки є носієм доказової інформації про виявлені контролюючим органом порушення вимог законодавства суб'єктами господарювання, документом, на підставі якого приймається відповідне рішення контролюючого органу, а тому оцінка акта (в тому числі й оцінка дій службових осіб контролюючого органу щодо його складання, викладення у ньому висновків перевірки) може бути надана судом при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на підставі такого акта, або у випадку можливого використання такого акта, як доказу вчинення правопорушення при розгляді відповідного спору.

Вищенаведена позиція застосування норм матеріального права відповідає правовій позиції, викладеній у постанові Верховного Суду України від 10 вересня 2013 року у справ № 21-237а13 за позовом ОСОБА_5 до Державної фінансової інспекції у Волинській області, головного контролера-ревізора відділу інспектування у сфері матеріального виробництва та послуг Інспекції Омельчук С. І. про визнання дій протиправними та зобов'язання вчинити дії (реєстраційний номер рішення в ЄДРСР 33770792).

За таких обставин, суди попередніх інстанцій дійшли безпідставного висновку про задоволення позову в частині визнання протиправними дій Феодосійської об'єднаної державної податкової інспекції АР Крим Державної податкової служби по складанню акту позапланової виїзної перевірки від 11 травня 2012 року № 419/22-01/03450608.

Відповідно до статті 229 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, якщо обставини справи встановлені повно і правильно, але суди першої та апеляційної інстанцій порушили норми матеріального чи процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення.

Враховуючи те, що суди повно і правильно встановили фактичні обставини справи, але задовольняючи позовну вимогу про визнання протиправними дій Феодосійської об'єднаної державної податкової інспекції АР Крим Державної податкової служби по складанню акту позапланової виїзної перевірки від 11 травня 2012 року № 419/22-01/03450608 неправильно застосували норми матеріально права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, та скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволення позовної вимоги про визнання протиправними дій Феодосійської об'єднаної державної податкової інспекції АР Крим Державної податкової служби по складанню акту позапланової виїзної перевірки від 11 травня 2012 року № 419/22-01/03450608 і ухвалення нового судового рішення про відмову у задоволенні позову в цій частині.

Керуючись статтями 220, 222, 223, 229, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

Касаційну скаргу Феодосійської об'єднаної державної податкової інспекції Автономної Республіки Крим Державної податкової служби задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду Автономної Республіки Крим від 7 листопада 2012 року та ухвалу Севастопольського апеляційного адміністративного суду від 23 травня 2013 року в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними дій Феодосійської об'єднаної державної податкової інспекції АР Крим Державної податкової служби по складанню акту позапланової виїзної перевірки від 11 травня 2012 року № 419/22-01/03450608 скасувати з ухваленням в цій частині нової постанови про відмову у задоволенні позовної вимоги Дочірнього підприємства "Шляхово-будівельне управління-45" відкритого акціонерного товариства "Південшляхбуд" про визнання протиправними дій Феодосійської об'єднаної державної податкової інспекції АР Крим Державної податкової служби по складанню акту позапланової виїзної перевірки від 11 травня 2012 року № 419/22-01/03450608.

В решті постанову Окружного адміністративного суду Автономної Республіки Крим від 7 листопада 2012 року та ухвалу Севастопольського апеляційного адміністративного суду від 23 травня 2013 року залишити без змін.

постанова набирає законної сили з через п'ять днів після направлення копій особам, що беруть участь у справі та може бути переглянута з підстав встановлених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України.