С-178763/07 Про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень в частині визначення суми податкового зобов’язання з податку з доходів фізичних осіб - 09.06.2010 Прийняття

Постановою Господарського суду Донецької області від 17.05.2007 р., залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 07.08.2007 р., позов задоволено частково. Визнано нечинним податкове повідомлення-рішення № 0000761740/0 від 01.12.2006 р. в частині визначення податкового зобов’язання з податку з доходів фізичних осіб в сумі 100348,48 грн., в тому числі 26698,22 грн. основного платежу та 73650,26 грн. штрафних (фінансових) санкцій. Визнано нечинним податкове повідомлення-рішення № 0000761740/1 від 25.12.2006 р. в частині визначення податкового зобов’язання з податку з доходів фізичних осіб в сумі 100348,48 грн., в тому числі 26698,22 грн. основного платежу та 73650,26 грн. штрафних (фінансових) санкцій. Визнано нечинним податкове повідомлення-рішення № 0000761740/2 від 12.03.2007 р. в частині визначення податкового зобов’язання з податку з доходів фізичних осіб в сумі 100348,48 грн., в тому числі 26698,22 грн. основного платежу та 73650,26 грн. штрафних (фінансових) санкцій. В решті позову відмовлено.

Горлівська ОДПІ подала касаційну скаргу, якою просить скасувати вказані судові рішення та залишити позов без задоволення.

Кредитна спілка "Залоговое агентство"подала касаційну скаргу, якою просить скасувати вказані судові рішення та ухвалити нове судове рішення про задоволення позову у повному обсязі.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника позивача, дослідивши доводи касаційних скарг, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна Горлівської ОДПІ не підлягає задоволенню, а касаційна скарга Кредитної спілки "Залоговое агентство"- задоволенню частково.

Судами попередніх інстанцій встановлені такі обставини.

Актом перевірки № 1621/22-011-1/25902413 від 22.11.2006 р. зафіксовано порушення позивачем вимог п.п. 4.2.12 п. 4.2 ст. 4, п.п. 9.2.3 п. 9.2 ст. 9 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", яке полягало у тому, що позивач, як податковий агент, не утримував та не перераховував до бюджету податок з доходів фізичних осіб-членів кредитної спілки у вигляді процентів, отриманих, сплачених (нарахованих) з інших підстав, зокрема у вигляді процентів на пайові внески членів кредитної спілки у 2004 році в сумі 80732,08 грн., у 2005 році в сумі 123042,64 грн., у 2006 році в сумі 79495,54 грн., що зумовило заниження податкового зобов’язання з податку з доходів фізичних осіб в сумі 36825,13 грн., в тому числі за 2004 рік в сумі 10495,17 грн., за 2005 рік в сумі 15995,54 грн., за 2006 рік в сумі 10334,42 грн.

Згідно зі статутом, свідоцтвом про реєстрацію та свідоцтвом про реєстрацію як фінансової установи позивач є кредитною спілкою, статус якої, як неприбуткової організації, визначається Законом України "Про кредитні спілки" (2908-14) .

На підставі акту перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000761740/0 від 01.12.2006 р. про визначення податку з доходів фізичних осіб у загальній сумі 110475,39 грн. та за результатами адміністративного оскарження –податкові повідомлення-рішення № 0000761740/1 від 25.12.2006 р., № 0000761740/2 від 12.03.2007 р.

Визнаючи нечинними податкові повідомлення-рішення в частині визначення податкового зобов’язання з податку з доходів фізичних осіб в сумі 100348,48 грн., в тому числі 26698,22 грн. основного платежу та 73650,26 грн. штрафних (фінансових) санкцій, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що податковий орган безпідставно визначив податкове зобов’язання з податку з доходів фізичних осіб за 2004 рік у сумі 10495,17 грн., оскільки до 01.01.2005 р., в силу п.п. "в" п.п. 4.3.5 п. 4.3 ст. 4 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", суми виплати, що здійснюються неприбутковими організаціями, чий статус визначається відповідно до закону, на користь отримувачів таких виплат оподаткуванню не підлягали.

З 01.01.2005 р. виключення щодо оподаткування процентів або інших доходів, що виплачуються неприбутковими організаціями, було обмежено і щодо виплат, які здійснюються кредитними спілками, встановлено загальний порядок оподаткування, передбачений п.п. 4.2.12 ст. 4 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб". При цьому, посилання позивача на п. 22.1.4 п. 22.1 ст. 22 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб"суд відхилив, зазначивши, що ця норма не розповсюджується на виплати з процентів, розподілених на пайові внески членів кредитної спілки. При цьому суд, виходячи з аналізу положень ч. 2 ст. 21 Закону України "Про кредитні спілки", зазначив про неможливість ототожнення понять пайові членські внески, проценти на які розподіляються кредитною спілкою, та внески (вклади), що знаходяться на депозитних рахунках членів кредитної спілки, на які проценти нараховуються. Разом з тим, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, визнав неправомірним визначення податковим органом податкового зобов’язання з податку з доходів фізичних осіб за 2005 рік в сумі 9843,41 грн. та за 2006 рік в сумі 6359,64 грн., оскільки не погодився із застосуванням ставки податку у розмірі 13 відсотків на підставі п. 7.1 ст. 7 вказаного Закону, вважаючи, що ставка податку від об’єкта оподаткування: процент на вклад (внесок) до кредитної спілки визначається п. 7.2 цього Закону.

Суд касаційної інстанції знаходить такою, що узгоджується з вимогами п.п. "в"п.п. 4.3.5 п. 4.3 ст. 4 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб"від 22.05.2003 р. № 889-IV (у редакції, чинній до внесення змін Законом України від 01.07.2004 р. № 1958-IV (1958-15) , який набрав чинності з 01.01.2005 р.), позицію судів стосовно того, що кредитна спілка, як неприбуткова організація, не мала обов’язку оподатковувати суми виплати на користь отримувачів таких виплат.

Відповідно до п.п. "в"п. 4.3.5. п. 4.3 ст. 4 вказаного Закону суми виплат чи відшкодувань (крім заробітної плати чи інших виплат та відшкодувань за цивільно-правовими договорами), що здійснюються іншими неприбутковими організаціями та благодійними фондами України, чий статус визначається відповідно до закону, на користь отримувачів таких виплат не включаються до складу загального місячного або річного оподатковуваного доходу.

Суд касаційної інстанції не може погодитися з доводами податкової інспекції, на які вона посилається у касаційній скарзі, стосовно того, що положення п.п. "в"п. 4.3.5. п. 4.3 ст. 4 вказаного Закону не поширюються на виплати кредитною спілкою її членам, оскільки, як зазначає податкова інспекція, такі виплати здійснюються в результаті того, що внески своїх членів кредитна спілка залучає на договірних умовах, тобто виплати здійснюються на підставі цивільно-правових договорів.

Така позиція податкового органу звужує зміст наведеної норми Закону. Фактично усі виплати є наслідком певних цивільно-правових відносин між кредитною спілкою та її членами. І у разі, якщо виходити тільки з таких критеріїв, то взагалі нівелюється сенс передбачених цією нормою Закону пільг. Для цілей застосування даної норми первинним є не характер правовідносин між кредитною спілкою та її членами, а те, що підставою для здійснення кредитною спілкою певних виплат їх одержувачам є членство останніх у кредитній спілці, що випливає із положень Закону України "Про кредитні спілки"від 20.12.2001 р. № 2908-III (2908-14) . До того ж, як випливає зі змісту ч. 3 ст. 21 цього Закону член кредитної спілки, який передає внесок/вклад до пайового капіталу кредитної спілки, фактично не може отримати договірної гарантії нарахування процентів у певному розмірі на такий пайовий внесок, оскільки таке нарахування прямо залежить від результатів діяльності кредитної спілки. Отже, обов’язок розподіляти проценти на пайові внески членів кредитної спілки випливає з положень Закону України "Про кредитні спілки" (2908-14) .

Стосовно позиції судів попередніх інстанцій про наявність у кредитної спілки у 2005 та 2006 роках обов’язку оподатковувати суми виплат з процентів, розподілених на пайові внески членів кредитної спілки, то суд касаційної інстанції не може з нею погодитися з огляду на таке.

Відповідно до п.п. "в"п.п. 4.3.5 п. 4.3 ст. 4 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб (із змінами, внесеними згідно із Законом України від 01.07.2004 р. № 1958-IV (1958-15) , який набрав чинності з 01.01.2005 р.) суми виплат чи відшкодувань (крім заробітної плати чи інших виплат та відшкодувань за цивільно-правовими договорами), що здійснюються з урахуванням норм пункту 9.7 статті 9 цього Закону, іншими неприбутковими організаціями (крім кредитних спілок та інших небанківських фінансових установ) та благодійними фондами України, чий статус визначається відповідно до закону, на користь отримувачів таких виплат, крім будь-яких виплат або відшкодувань членам керівних органів таких організацій або фондів та пов'язаним з ними фізичним особам, не включаються до складу загального місячного або річного оподатковуваного доходу.

Таким чином, за змістом даної норми Закону з 01.01.2005 р. пільги щодо оподаткування процентів або інших доходів, що здійснюються неприбутковими організаціями, не поширюються на кредитні спілки та інші небанківські фінансові установи.

Відповідно до п.п. 4.2.12 п. 4.2 ст. 4 вказаного Закону до складу загального місячного оподатковуваного доходу включаються дохід у вигляді процентів (дисконтних доходів), дивідендів та роялті, виграшів, призів; інші доходи, крім зазначених у пункті 4.3 цієї статті.

Разом з тим, згідно з вимогами п.п. 22.1.4. п. 22.1. ст. 22 вказаного Закону п.п. 4.2.12 пункту 4.2 статті 4 цього Закону у частині включення до загального місячного оподатковуваного доходу доходів у вигляді, зокрема процентів на вклад до небанківських фінансових установ згідно із законом, та підпункти 9.2.1 і 9.2.2 пункту 9.2 статті 9 цього Закону у частині оподаткування процентів набирають чинності з 01.01.2010 р.

Таким чином, законодавець відстрочив до 01.01.2010 р. обов’язок небанківської фінансової установи щодо включення до загального місячного оподатковуваного доходу доходів у вигляді, зокрема процентів на вклад до небанківських фінансових установ згідно із законом.

Суд касаційної інстанції не може погодитися з позицією судів про те, що п.п. 22.1.4. п. 22.1. ст. 22 вказаного Закону не стосується процентів, які розподіляються на "пайові членські внески", яка судами обґрунтована відсутність прямого посилання у цій нормі саме на такий термін "пайові членські внески", який містить ч. 2 ст. 21 Закону України "Про кредитні спілки".

Підпункт 22.1.4. п. 22.1. ст. 22 вказаного Закону вживаючи термін "вклад до небанківських фінансових установ"не передбачає, що під цим терміном необхідно розуміти виключно вжитий у ч. 2 ст. 21 Закону України "Про кредитні спілки" термін "внески (вклади), що знаходяться на депозитних рахунках членів кредитної спілки)". Частина 2 ст. 21 останнього Закону взагалі не вживає такого терміну як "вклад до небанківських фінансових установ", але це не повинно нівелювати призначення п.п. 22.1.4. п. 22.1. ст. 22 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб".

До того ж, відстрочення оподаткування, передбачене п.п. 22.1.4 п. 22.1 ст. 22 вказаного Закону, також стосується процентів, що оподатковуються згідно з п.п. 9.2.1 та п.п. 9.2.2 п. 9.2 ст. 9 цього Закону.

В свою чергу, п.п. 9.2.1 та п.п. 9.2.2 п. 9.2 ст. 9 вказаного Закону містить відсилання до п. 7.2 ст. 7, який, в свою чергу, прямо вживає термін "процент на вклад (внесок) до кредитної спілки, створеної відповідно до закону", що також свідчить на користь того, що термін "внесок"або "вклад"до небанківської фінансової установи (кредитної спілки) для цілей застосування Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" (889-15) вживається рівнозначно.

Отже, у 2005 та 2006 року у кредитної спілки, як у податкового агента, не виникло обов’язку включати до загального місячного оподатковуваного доходу платників податку з доходів фізичних осіб доходу у вигляді розподілених спілкою процентів на вклад/внесок (пайовий членський внесок) до кредитної спілки та нараховувати, утримувати та перераховувати до бюджету цей податок, у зв’язку з чим визначення податковим органом податкового зобов’язання за ці періоди з податку з доходів фізичних осіб, в тому числі зі штрафних (фінансових) санкцій, визнається судом касаційної інстанції неправомірним.

Оскільки у справі немає необхідності досліджувати нові докази та встановлювати обставини, а оскаржені судові рішення є помилковими тільки в частині відмови у задоволенні позову, суд касаційної інстанції вважає за правильне їх змінити, задовольнивши позов у повному обсязі.

При цьому, суд касаційної інстанції вважає за правильне зазначити, що позовна вимога про скасування податкового повідомлення-рішення виключає позовну вимогу про визнання нечинним такого податкового повідомлення-рішення. До того ж, такий спосіб захисту, як "визнання акта нечинним", може стосуватися лише нормативно-правового акту, який стає нечинним, якщо інше не встановлено законом або не зазначено судом, з дати набрання відповідним рішенням законної сили. Індивідуального ж акту може стосуватися вимога про визнання його протиправним (скасування, недійсним), протиправність (скасування, недійсність) якого виникає, у разі набрання рішенням суду законної сили, з моменту його прийняття.

Керуючись ст. ст. 220, 221, 223, 225, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції, -

Касаційну скаргу Горлівської об’єднаної державної податкової інспекції залишити без задоволення.

Касаційну скаргу Кредитної спілки "Залоговое агентство"задовольнити частково.

Постанову Господарського суду Донецької області від 17.05.2007 р. та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 07.08.2007 р. змінити, виклавши резолютивну частину постанови Господарського суду Донецької області від 17.05.2007 р. у такій редакції:

"Позов задовольнити повністю.

Скасувати податкове повідомлення-рішення Горлівської об’єднаної державної податкової інспекції від 01.12.2006 р. № 0000761740/0 про визначення Кредитній спілці "Залоговое агентство"податкового зобов’язання з податку з доходів фізичних осіб у загальній сумі 110475,39 грн., в тому числі 36825,13 грн. основного платежу та 73650,26 грн. штрафних (фінансових санкцій).

Скасувати податкове повідомлення-рішення Горлівської об’єднаної державної податкової інспекції від 25.12.2006 р. № 0000761740/1 про визначення Кредитній спілці "Залоговое агентство"податкового зобов’язання з податку з доходів фізичних осіб у загальній сумі 110475,39 грн., в тому числі 36825,13 грн. основного платежу та 73650,26 грн. штрафних (фінансових санкцій).

Скасувати податкове повідомлення-рішення Горлівської об’єднаної державної податкової інспекції від 12.03.2007 р. № 0000761740/2 про визначення Кредитній спілці "Залоговое агентство"податкового зобов’язання з податку з доходів фізичних осіб у загальній сумі 110475,39 грн., в тому числі 36825,13 грн. основного платежу та 73650,26 грн. штрафних (фінансових санкцій).