Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

СтепашкаО.І., (головуючого),

ЛанченкоЛ.В., НечитайлаО.М., ПилипчукН.Г., СергейчукаО.А.

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Відкритого акціонерного товариства "Артемнафтопродукт" на рішення Господарського суду Донецької області від27.09.2004 та постанову Донецького апеляційного господарського суду від25.10.2004 посправі№4/440а

за позовом Відкритого акціонерного товариства "Артемнафтопродукт"

до Артемівської об’єднаної державної податкової інспекції

про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення

Заявлено позовні вимоги про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення Артемівської об’єднаної державної податкової інспекції (далі–ОДПІ) від25.12.2003 №0002172343/0, яким застосовані штрафні санкції у сумі 130667,50грн. за порушення вимог п.1 ст.17, ст.22 Закону України від01.06.2000 №1776-3 "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", яке винесені на підставі Акту перевірки від11.12.2003 №000925/563-23-411-2 щодо контролю за здійсненням розрахункових операцій в сфері готівкового та безготівкового обігу господарської одиниці автозаправної станції (АЗС) №2, що належить позивачу, де зазначено про порушення пунктів 2,13 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій (РРО) в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", оскільки через АЗС відпускались паливно-мастильні матеріали (ПММ) по талонам і відомостям без застосування РРО на момент перевірки на загальну суму 26127,50грн., також за невідповідність сум готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті реєстратора розрахункових операцій у сумі 6грн.

Рішенням Господарського суду Донецької області від27.09.2004, залишеним без змін постановою Донецького апеляційного господарського суду від25.10.2004 посправі №4/440а - в задоволенні позову відмовлено повністю.

При цьому судом першої інстанції було зазначено, що матеріалами справи не підтверджені доводи позивача про те, що відпуск пального на АЗС здійснюється за безготівковим розрахунком на підставі договорів за формою №23-НП за відомостями згідно з формою №24-НП з відміткою у шляховому листі водія про кількість та вартість відпущеного пального, оскільки доказів укладення будь-яких договорів, оформлення шляхових листів з відмітками позивач не надавав ні суду першої ні апеляційної інстанції. Таким чином на думку судів податковий орган діяв в межах своєї компетенції та у спосіб передбачений нормативним актом, прийнятим уповноваженим державним органом. А застосування штрафних санкцій у спосіб передбачений нормативним актом не порушує прав та охоронюваних законом інтересів позивача. Відповідно на цій підставі, суди визнали правомірність застосування відповідачем до позивача штрафних фінансових санкцій.

Не погодившись із рішенням Господарського суду Донецької області від27.09.2004 та постановою Донецького апеляційного господарського суду від25.10.2004 посправі №4/440а, позивач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати судові рішення та передати справу на новий розгляд.

Скаржником на спростування висновку судів зазначено про те, що податкова інспекція недовела та ненадала доказів щодо непроведення через РРО відпуску нафтопродуктів на суму 26127,50грн. Також скаржником зазначено про те, що суд неуточнив, що значить "належним чином завірені копії" і що ця обставина унеможливила надати суду докази. Крім того скаржник зазначив, що Інструкція про порядок застосування штрафних (фінансових) санкцій органами державної податкової служби, затверджена наказом Державної податкової адміністрації України від17.03.2001 №110 (z0268-01) не має вищої юридичної сили понад Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (265/95-ВР) , яким передбачені фінансові санкції за порушення вимог застосування реєстратора розрахункових операцій, і крім того, Інструкція прийнята на виконання інших законів. Із всього зазначеного скаржник зробив висновок про те, що податкова інспекцій вийшла за межі наданих їй повноважень, тобто суд невірно застосовує ст. 19 Конституції України та ст. 11 Закон України "Про державну податкову службу в Україні".

Відповідач заперечення на касаційні скарги не надав.

Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, доводи касаційної скарги, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

В силу ст. 2 Закону України 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі–Закон України №265/95) – передбачено, що реєстратором розрахункових операцій є пристрій або програмно - технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з купівлі - продажу іноземної валюти та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг). А згідно п.3 ст.Закону України №265/95 (265/95-ВР) - суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані застосовувати реєстратори розрахункових операцій, що включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, з додержанням встановленого порядку їх застосування.

Порядок реєстрації, опломбування та застосування РРО за товари (послуги) встановлено наказом Державної податкової адміністрації України від01.12.2000 №614 (z0105-01) (далі Порядок №614), згідно п.2.1 якого, - до реєстрації приймаються РРО, модифікації яких включені до Державного реєстру РРО, з урахуванням сфер їх застосування та за умови, що термін служби, встановлений в технічній документації на РРО, не вичерпався, а також з урахуванням термінів реєстрації, установлених Державним реєстром РРО.

Оскільки суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування норм матеріального права при винесенні судового рішення, таким чином, розглядаючи спірні правовідносини, необхідно зазначити, що суди встановили відсутність доказів того, що відпуск пального на АЗС здійснюється за безготівковим розрахунком на підставі договорів за формою №23-НП за відомостями згідно з формою №24-НП з відміткою у шляховому листі водія про кількість та вартість відпущеного пального. Отже в даному випадку необхідно погодитись із висновком судів про те, що через АЗС відпускались паливно-мастильні матеріали (ПММ) по талонам і відомостям без застосування РРО на момент перевірки на загальну суму 26127,50грн. Крім того Державною комісією з питань впровадження електронних систем і засобів контролю та управлінням товарним і грошовим обігом від27.06.2002 №13 були прийняті Технічні вимоги до електронних контрольно-касових регістраторів для різних сфер застосування (додаток №7 до Протокольного рішення), п.1 якого визначено, що технічні вимоги до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій встановлюють перелік вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторам розрахункових операцій - спеціалізованими електронними контрольно-касовими апаратам (ЕККА), що призначені для реалізації на автозаправних станціях (АЗС) продаж; пального (бензину, дизельного пального, скрапленого газу тощо), супутніх товарів і послуг.

Однак судами не враховано, що згідно преамбули Закону України від21.12.2000 №2181 (2181-14) "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами", цей Закон є спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов’язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов’язкових платежів). Штрафна санкція (штраф), відповідно до пп.1.5 ст.1 цього ж Закону - це плата у фіксованій сумі або у вигляді відсотків від суми податкового зобов’язання (без врахування пені та штрафних санкцій), яка справляється з платника податків у зв'язку з порушенням ним правил оподаткування, визначених відповідними законами. Таким чином суди не звернули увагу на те, що порушення у сфері обігу готівки не відноситься до порушень правил оподаткування, і тому застосовувати до даних правовідносин Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (2181-14) є безпідставним. А нормами Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій", визначається право податкового органу приймати саме рішення, а не податкове повідомлення-рішення за порушення обігу готівки.

Враховуючи, що згідно ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, де законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, тому суд касаційної інстанції не може погодитись із обґрунтуванням судами першої та апеляційної інстанції своїх рішень вцілому, оскільки форма винесеного рішення як рішення про нарахування штрафу, не може бути у формі податкового зобов'язання.

З огляду на зазначене рішення Господарського суду Донецької області від27.09.2004 та постанову Донецького апеляційного господарського суду від25.10.2004 посправі№4/440а необхідно змінити, виклавши резолютивну частину в такій редакції: "Визнати податкове повідомлення-рішення Артемівської об’єднаної державної податкової інспекції від25.12.2003 №0002172343/0 недійсним в частині визнання суми штрафу податковим зобов’язанням". В решті судові рішення залишити без змін.

Керуючись ст.ст. 220, 221, 223, 225, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

Касаційну скаргу Відкритого акціонерного товариства "Артемнафтопродукт" задовольнити частково.

Рішення Господарського суду Донецької області від27.09.2004 та постанову Донецького апеляційного господарського суду від25.10.2004 посправі№4/440а змінити, виклавши резолютивну частину в такій редакції: "Визнати податкове повідомлення-рішення Артемівської об’єднаної державної податкової інспекції від25.12.2003 №0002172343/0 недійсним в частині визнання суми штрафу податковим зобов’язанням". В решті судові рішення залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення, може бути оскаржена до Верховного Суду України за винятковими обставинами протягом місяця з дня відкриття таких обставин.