Колегія суддів

Вищого адміністративного суду України в складі:

Головуючої – Васильченко Н.В., суддів – Бим М.Є., Гордійчук Н.В., Матолича С.В., Фадєєвої Н.М., при секретарі Капустинському М.В., за участі представника відповідача Головченко І.С., розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Вільнянської міжрайонної державної податкової інспекції на постанову Господарського суду Запорізької області від 5 січня 2006 року та ухвалу Запорізького апеляційного господарського суду від 22 березня 2006 року у справі за позовом сільськогосподарського виробничого кооперативу "Калініна" до Вільнянської міжрайонної державної податкової інспекції про визнання недійсними рішень, -

Постановою Господарського суду Запорізької області від 5 січня 2006 року, залишеною без змін ухвалою Запорізького апеляційного господарського суду від 22 березня 2006 року було задоволено позовні вимоги сільськогосподарського виробничого кооперативу "Калініна" до Вільнянської міжрайонної державної податкової інспекції про визнання недійсними рішень

Визнано нечинним та скасовано податкове повідомлення-рішення Вільнянської міжрайонної державної податкової інспекції Запорізької області № 0000172302/2 від 03.08.2005 року частково в сумі 27545,03 грн. та в частині визначення позивачу штрафних санкцій в сумі 27885,03 грн. як сумою податкового зобов'язання та щодо відповідних наслідків. Визнано нечинним та скасовано податкове повідомлення-рішення Вільнянської міжрайонної державної податкової інспекції Запорізької області № 0000172302/3 від 19.10.2005 року частково в сумі 27545,03 грн. Стягнуто з Державного бюджету України на користь позивача судовий збір у розмірі 3,40 грн. В іншій частині позову відмовлено. В іншій частині позову відмовлено.

В основу зазначених судових рішень покладено висновки про те, що:

- відповідачем неправомірно було визначено в якості податкового зобов’язання фінансові санкції за порушення вимог Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (265/95-ВР) та Указу Президента "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки".

- позивачем було надано до перевірки всі документи, які підтверджували здійснення закупівлі за готівку

- позивачем правомірно було здійснено виплату з каси підприємства заробітної плати

- позивачем правомірно було реалізовано металобрухт без застосування РРО.

Не погоджуючись з зазначеними судовими рішеннями Вільнянська міжрайонна державна податкова інспекція звернулася з касаційною скаргою, у якій просить постанову Господарського суду Запорізької області від 5 січня 2006 року та ухвалу Запорізького апеляційного господарського суду від 22 березня 2006 року скасувати та прийняти рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування касаційної скарги посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, зокрема на те, що позивачем було неправомірно здійснено виплату готівкою з каси підприємства коштів за наявного податкового боргу, та правомірністю застосованої форми рішення.

Заслухавши доповідача, перевіривши матеріали справи на предмет повноти та всебічності їх дослідження судами і правомірності застосування норм матеріального права до спірних правовідносин, вивчивши доводи касаційної скарги, колегія суддів вважає, що скарга задоволенню не підлягає.

Як встановлено по справі працівниками відповідача з 1 лютого 2005 року по 28.02.05р. проведено планову комплексну документальну перевірку дотримання вимог податкового та валютного законодавства Сільськогосподарським виробничим кооперативом "Калініна" за період з 01.05.2003р. по 30.09.2004р., про що складено акт перевірки № 10/23/059-03728439 від 28.02.2005 року.

За результатами зазначеного акту перевірки Вільнянською міжрайонною державною податковою інспекцією Запорізької області було прийняте податкове повідомлення - рішення № 0000172302/0 від 03.03.2005 р., яким було визначено податкове зобов’язання зі сплати штрафних (фінансових) санкцій за порушення норм регулювання обігу готівки в сумі 36045,03 грн.

Прийняття зазначеного повідомлення – рішення вмотивовано тим, що в порушення п. 2.3. Положення "Про порядок ведення касових операцій в Україні", затвердженого Постановою Правління Національного банку України № 72 від 19.02.2001 р. (z0237-01) позивачем здійснювалися готівкові розрахунки за готівку, отриману з каси підприємства під звіт, без документа, який підтверджував би факт продажу товарів на суму 204 грн.

Суди першої та апеляційної інстанцій погодилися з посиланнями позивача на наявність вищезазначених документів.

Частиною 1 ст. 220 КАС України встановлено, що суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

З огляду на вищенаведену процесуальну обмеженість суду касаційної інстанції колегія суддів позбавлена можливості надання оцінки доказам, наявності таких доказів.

Оскільки посилання ск аржника стосуються тільки обставини надання чи ненадання документів під час здійснення перевірки, то колегія суддів доходить висновку, що суди першої та апеляційної інстанцій обґрунтовано послалися на доведеність позовних вимог в цій частині з огляду на приписи частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України.

Також колегія суддів вважає правомірний висновок судів першої та апеляційної інстанцій про те, що до позивача було застосовано штрафні санкції з порушенням форми рішення.

Згідно з преамбулою Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (265/95-ВР) цей Закон визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Отже, цей Закон не є законом про оподаткування.

У преамбулі Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (2181-14) вказано, що цей Закон є спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов'язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов'язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків контролюючими органами, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, та визначає процедуру оскарження дій органів стягнення.

Таким чином названий Закон не регулює питання застосування та стягнення фінансових санкцій за порушення порядку застосування реєстраторів розрахункових операцій. Закон України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (2181-14) встановлює спеціальний порядок нарахування, оскарження нарахування, процедуру сплати та примусового стягнення, яка може застосовуватися лише щодо податків і зборів (обов’язкових платежів), сплата яких передбачена Законами з питань оподаткування.

Застосування норм зазначеного Закону стосовно інших нарахувань, здійснення яких покладено на органи державної податкової служби є розширенням наданих Законом прав та суперечить вимогам частини другої статті 19 Конституції України.

Норми даного Закону надають додаткових прав органам стягнення, порівняно з загальним обсягом повноважень, наданих Законом України "Про державну податкову службу" (509-12) – інститут податкової застави, розстрочення або списання податкового боргу, погашення податкового боргу за рахунок майна платника податків, та визначають процедуру реалізації згаданих прав та процедуру оскарження дій органів стягнення.

У відповідності до п.1.2 ст. 1 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" податкове зобов'язання - це зобов'язання платника податків сплатити до бюджетів або державних цільових фондів відповідну суму коштів у порядку та у строки, визначені цим Законом або іншими законами України.

Відповідно до пункту 1.9 ст.1 названого Закону, податкове повідомлення є письмовим повідомленням контролюючих та податкових органів про обов'язок платника податків сплатити суму податкового зобов'язання та погасити суму податкового боргу. Отже, ця форма акту ненормативного характеру може застосовуватись лише щодо обов'язків по сплаті податків і зборів (обов'язкових платежів).

Вичерпний перелік податків і зборів (обов'язкових платежів) визначено у статтях 14 та 15 Закону України "Про систему оподаткування".

У цих статтях штраф, накладений відповідачем на позивача, не визначений як податок або збір (обов‘язковий платіж). Тому обов'язки суб‘єкта підприємницької діяльності по сплаті штрафу за порушення ним норм Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (265/95-ВР) , не відноситься до категорії податкового зобов'язання або податкового боргу.

Статтею 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" передбачено, що за порушення вимог цього Закону до суб'єктів підприємницької діяльності фінансові санкції застосовуються за рішенням відповідних органів державної податкової служби України.

Згідно зі статтею 25 вищезазначеного Закону суми фінансових санкцій, які визначені статтями 17 - 24 цього Закону, підлягають перерахуванню суб'єктами підприємницької діяльності до Державного бюджету України в десятиденний термін з дня прийняття органами державної податкової служби України рішення про застосування таких фінансових санкцій.

Права органів державної податкової служби застосовувати до підприємств фінансові санкції та стягувати зазначені санкції до бюджетів були передбачені частинами 7 та 8 статті 11 Закону України "Про державну податкову службу" у редакції, яка була чинною на момент винесення оспорюваного повідомлення – рішення.

Також колегія суддів дійшла висновку про правомірність посилань судів першої та апеляційної інстанцій на відсутність підстав для застосування штрафних санкцій за виплату заробітної плати з каси підприємства.

Крім того, колегія суддів відмічає наступне.

Згідно з частиною 2 ст. 11 Закону України "Про систему оподаткування" фінансові санкції за наслідками документальних перевірок та ревізій, які здійснюються органами державної податкової служби України та іншими уповноваженими державними органами, застосовуються у розмірах, передбачених законодавчими актами, чинними на день завершення таких перевірок або ревізій.

Цією статтею регулюється відповідальність платників податків і зборів / обов’язкових платежів / за порушення податкових законів.

На час закінчення перевірки позивача діяло Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджене постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 р. № 637 (z0040-05) , зареєстрованою в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 р. за № 40/10320 (z0040-05) , яке набрало чинності з 15 лютого 2005 року.

Положення від 15.12.2004 р. не містить обмежень щодо заборони використання готівки, одержаної з банку, як це було передбачено пунктом 2.12 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 19.02.2001 р. № 72 (z0237-01) , зареєстрованою в Міністерстві юстиції України 15.03.2001 р. за № 237/5428 (z0237-01) , на підставі якого позивача було притягнуто до відповідальності.

Разом з тим, відповідно до частини 7 ст. 9 КАС України у разі відсутності закону, що регулює відповідні правовідносини, суд застосовує закон, що регулює подібні правовідносини / аналогія закону /, а за відсутності такого закону суд виходить із конституційних принципів і загальних засад права / аналогія права /.

При відсутності в Законі України "Про державну податкову службу в Україні" (509-12) , Указі Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки", зазначеному Положенні норм, які б визначали закон, згідно якого до юридичної особи – суб’єкта господарювання застосовуються штрафні санкції в разі зміни законодавства, яким встановлена відповідальність за порушення не у сфері оподаткування, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, є передбачені вказаною нормою процесуального права підстави для застосування аналогії закону - частини 2 ст. 11 Закону України "Про систему оподаткування" при вирішенні питання щодо штрафних санкцій за порушення у сфері обігу готівки.

А відтак відсутність на дату вирішення контролюючим органом питання про притягнення позивача до відповідальності за нецільове використання готівки, одержаної з банку, правих обмежень стосовно цілей використання такої готівки, внаслідок чого вчинені позивачем дії на момент притягнення його до відповідальності не є правопорушенням, має бути розцінена як відсутність підстав для такої відповідальності.

Колегія суддів дійшла думки, що суди першої та апеляційної інстанцій повно та всебічно дослідили матеріали справи, вірно встановили характер спірних правовідносин і обґрунтовано застосували норми матеріального права до їх вирішення. Порушень норм процесуального закону при цьому не допущено.

Відповідно до ст. 224 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення – без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

На підставі наведеного, керуючись ст.ст. 220, 221, 224, 230. 231 КАС України (2747-15) , колегія суддів –

Касаційну скаргу Вільнянської міжрайонної державної податкової інспекції залишити без задоволення, а постанову Господарського суду Запорізької області від 5 січня 2006 року та ухвалу Запорізького апеляційного господарського суду від 22 березня 2006– без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і оскарженню не підлягає.