Iменем України
УХВАЛА
"18" квітня 2007 р. Справа № 5/3019-19/396
к/с- К-7516/06
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Головуючий: Нечитайло О.М.
Судді: Ланченко Л.В.
Пилипчук Н.Г.
Степашко О.I.
Федоров М.О.
при секретарі судового засідання Сорокіній Л.В.
за участю представників:
позивача: Хопяк В.З. дов. № 1101/03/07 від 11.03.2007 р.
відповідача: не з'явились
розглянувши у відкритому судовому засіданні
касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Галицькому
районі м. Львова
на постанову Львівського апеляційного господарського суду
від 11.05.2005р.
та рішення господарського суду Львівської області
від 28.12.2004р.
у справі № 5/3019-19/396
за позовом Дочірнього підприємства "Електротехізоляція"
до Державної податкової інспекції у Галицькому
районі м. Львова
про визнання недійсними податкових
повідомлень-рішень
ВСТАНОВИВ:
Дочірнє підприємство "Електротехізоляція" (надалі - позивач,
ДП "Електротехізоляція") звернулось до Господарського суду
Львівської області із позовом до Державної податкової інспекції у
Галицькому районі м. Львова (надалі - відповідач, ДПI у Галицькому
районі м. Львова) про визнання недійсними податкових
повідомлень-рішень.
Рішенням Господарського суду Львівської області (суддя -
Левицька Н.Г.) від 28.12.2004р., яке залишеним без змін постановою
Львівського апеляційного господарського суду (головуючий суддя:
Бобеляка О.М., судді Краєвський М.В., Орищин Г.В.) від
11.05.2005р. у справі № 5/3019-19/369 позов задоволено повністю:
- визнано недійсними податкові повідомлення-рішення Державної
податкової інспекції у Галицькому районі м. Львова від
10.05.2004р. № 0000492630/0/0/04/23-2/31357555/8840 та №
0000492630/0/04/23-2/31357555/8841.
- судові витрати за згодою сторін покладено на позивача.
Зазначені судові рішення мотивовано тим, що висновки акту
перевірки, на підставі якого відповідачем прийняті оспорювані
податкові повідомлення-рішення, не відповідають вимогам чинного
законодавства України, крім того судами зазначено, що норма Закону
України "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
на
підставі якої до позивача було застосовано штрафні (фінансові)
санкції була введена в дію з 01.01.2003р., натомість спірні
правовідносини мали місце у 2002р., а тому, у відповідності до
вимог ст. 58 Конституції України ( 254к/96-ВР ) (254к/96-ВР)
, ця норма не може
бути поширена на останні.
Державна податкова інспекція у Галицькому районі м. районі м.
Львова, не погоджуючись з вказаними судовими рішеннями, з підстав
порушення господарськими судами попередніх норм матеріального
права, звернулась до Вищого господарського суду України із
касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення
господарського суду Львівської області від 28.12.2004р. та
постанову Львівського апеляційного господарського суду від
11.05.2005р. у справі № 5/3019-19/396 та прийняти нове рішення,
яким в позові відмовити.
Ухвалою Вищого господарського суду України від 02.11.2005р. у
справі № 5/3019-19/396, у зв'язку із набранням чинності Кодексу
адміністративного судочинства України, яким змінено підвідомчість
даної категорії спорів, касаційну скаргу Державної податкової
інспекції у Галицькому районі м. Львова разом із матеріалами
справи передано для розгляду Вищому адміністративному суду
України.
Позивач надав заперечення на касаційну скаргу ДПI у
Галицькому районі м. Львова, в яких доводи, викладені у касаційні
скарзі вважає необгрунтованими, судові рішення господарських судів
попередніх інстанцій вважає повністю законними та просить залишити
касаційну скаргу без задоволення, а вказані судові рішення - без
змін.
Представник відповідача у судове засідання суду касаційної
інстанції не з'явився, своїм процесуальним правом, що передбачене
ст.49 КАС України ( 2747-15 ) (2747-15)
не скористався, про причини не явки
суду не зазначив, незважаючи на те, що про час і місце судового
засідання був повідомлений належним чином.
Представник позивача у судовому засіданні суду касаційної
інстанції підтримав мотивацію, викладену у поданих запереченнях на
касаційну скаргу, та просить залишити касаційну скаргу без
задоволення, а рішенням господарського суду Львівської області від
28.12.2004р. та постанову Львівського апеляційного господарського
суду від 11.05.2005р. у справі № 5/3019-19/369 - без змін.
Відповідно до частини 1 ст. 220 КАС України ( 2747-15 ) (2747-15)
, суд
касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами
першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та
процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може
досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними
обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та
вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.
Господарськими судами першої та апеляційної інстанцій
встановлено наступне:
За результатами документальної перевірки дотримання вимог
податкового законодавства позивача за 2003 рік ДПI у Галицькому
районі м.Львові складено акт №26-0/6.903/31357555 від 06.05.2004
року "Про результати документальної перевірки дотримання вимог
податкового законодавства ДП "Електротехізоляція".
В акті перевірки зазначено, що позивачем на підставі договору
комісії №004 від 17.09.2003 року було отримано товар на суму
150593 грн. 12 коп., який відвантажено на цю ж суму, згідно
контракту купівлі-продажу №50-Н/03 від 17.10.2003 року та
вантажно-митної декларації №313169 від 25.11.2003 року. Кошти за
товар поступили від покупця на рахунок ДП "Електротехізоляція'' в
сумі 155938 грн. 61 коп. 14.11.2003р., комісійна винагорода
складає 5000 грн. 00 коп., договір комісії виконаний повністю. На
підставі договору комісії №009 від 20.11.2003 року позивачем було
відвантажено товар на суму 337 121 грн. 41 коп., кошти отримані
авансом 23.12.2003 р. в сумі 337127 грн. 73 коп., комісійна
винагорода складає 5200 грн. 00 коп. Аналогічно по виконанню
договору комісії №010 від 24.11.2003 р. сума отриманого і
відвантаженого товару складає 52488 грн. 62 коп., комісійна
винагорода складає 800,00 грн.
Таким чином, відповідач робить висновок, що загальна сума
комісійної винагороди по виконаних повністю вказаних договорах
комісії складає 11 000 грн. 00 коп. і підлягає включенню до складу
валових доходів у IV кварталі 2003 року в сумі 9 167 грн. 00 коп.
без податку на додану вартість.
Також, відповідачем визначено, що позивач на підставі
договору №37 від 12.07.2002 року отримував товар від ТзОВ
"Баркософт" на протязі 2002 року. Відповідно п.2.4 договору термін
оплати товару складав десять робочих днів після передачі товару, а
саме 20.12.2002 року. Непогашена заборгованість на день перевірки
в сумі 50878 грн. 00 коп. без податку на додану вартість підлягає
включенню до валових доходів в I кварталі 2003 року.
Загальна сума, що підлягає включенню до складу валових
доходів за 2003 р. згідно акту перевірки, складає 60 045 грн. 00
коп.
Окрім того, внаслідок названих порушень, відповідач вважає,
що позивачем занижено податкове зобов'язання за березень 2003 року
на суму 10176,00 коп. по податку на додану вартість та в грудні
2003 року на суму 1833 грн. 00 коп.
На підставі вказаних висноків відповідачем прийнято наступні
податкові повідомлення-рішення від 29.09.2004р.
- №0000492630/0/04/23-2/31357555/8840, яким визначено суму
податкового зобов'язання в розмірі 18 014 грн. 00 коп. по податку
на додану вартість, у тому числі за основним платежем 12009,00
грн. та 6005,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій;
- №0000492630/0/04/23-2/31357555/8841, яким визначено суму
податкового зобов'язання по податку на прибуток в розмірі 26 149
грн. 00 коп., у тому числі за основним платежем 17 983,00 грн. та
8 166,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій;
Заслухавши суддю-доповідача та пояснення представника
позивача, розглянувши надані письмові докази в їх сукупності,
Вищий адміністративний суд України вважає, що касаційна скарга ДПI
у Галицькому районі м. Львова підлягає частковому задоволенню з
огляду на наступне.
Як вбачається з матеріалів справи підставою для висновків про
заниження позивачем валового доходу у 4 кварталі 2003р. на суму 9
167,00 грн., стало встановлення ДПI у Галицькому районі м. Львова
факту порушення ДП "Електротехізоляція" пп. 4.1.3 п.4.1 ст.4,
пп.7.9.3 п.7.9 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, оскільки останнім не було віднесено до
складу валових доходів суми комісійної винагороди по укладеним
договорам комісії у загальній сумі 9 167,00 грн.
За змістом п.2.1 акту перевірки (належним чином завірена
копія - є в матеріалах справи) вбачається, що позивачем було
укладено договори комісії від 17.09.2003р. № 004 та від
20.11.2003р. № 009, де позивач, у якості комісіонера, здійснив від
свого імені та за рахунок комітента продаж товарів за межі митної
території України.
Зазначені договори комісії виконані повністю, кошти були
перераховані на рахунок комісіонера покупцем-нерезидентом авансом
по договорам:
- від 17.09.2003р. № 004 - 14.11.2003р. у сумі 155 938,61
грн., де комісійна винагорода складає 5000,00 грн.;
- від 20.11.2003р. № 009 - 23.12.2003р. у сумі 447 127,73
грн., де комісійна винагорода складає 5 200,00грн.
Відповідно до п.4.1. ст. 4 Закону України "Про оподаткування
прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
(із врахуванням змін та
доповнень), валовий доход - загальна сума доходу платника податку
від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом
звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній
формах як на території України, її континентальному шельфі,
виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.
Відповідно до пп. 7.9.3 п.7.9 ст. 7 вказаного закону, платник
податку, який здійснює довірчі операції з коштами або майном
довірителя, відносить до складу своїх валових доходів кінцевий
фінансовий результат такої довірчої операції, який визначається за
наслідками податкового періоду, протягом якого здійснюється
повернення довірителю частини доходу, фактично отриманого
довіреною особою від операцій з розміщення коштів або майна такого
довірителя, та дорівнює винагороді за здійснення таких довірчих
операцій, яка утримується на користь довіреної особи за рахунок
виплати такого доходу.
Відповідач вважає, що платник податків зобов'язаний віднести
до складу валових доходів суми комісійної винагороди за наслідками
податкового періоду, протягом якого здійснюється повернення
довірителю частини доходу, отриманого внаслідок виконання (в
даному випадку договорів комісії).
З аналізу прийнятих у справі судових рішень, судова колегія
Вищого адміністративного суду України встановила, що зазначені
особливості оподаткування податком на прибуток господарської
діяльності позивача щодо довірчих операцій з коштами або майном
довірителя на загальну суму комісійної винагороди 9 167,00 грн.
господарськими судами попередніх інстанцій залишені поза увагою і
взагалі не досліджувались.
Відсутність правової позиції щодо правомірності нарахування
позивачу податкового зобов'язання з податку на прибуток по
зазначеній господарській операції унеможливлює касаційний перегляд
судових рішень першої та апеляційної інстанції в цій частині адже
зазначені недоліки не можуть бути усунуті судом касаційної
інстанції, що, як наслідок, є підставою для направлення справи по
даному епізоду на новий розгляд.
По епізоду щодо обгрунтованості прийняття відповідачем
податкового повідомлення-рішення від 29.09.2004р.
№0000492630/0/04/23-2/31357555/884 у частині висновків про
заниження позивачем валового доходу за 1 квартал 2003р. на суму
сумнівної заборгованості у розмірі 50 878,00грн., судова колегія
Вищого адміністративного суду України дійшла слідуючих висновків.
Правова позиція господарських судів першої та апеляційної
інстанцій мотивована тим, що пп.12.15 п.12.1 ст. 12 Закону України
"Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
був
введений в дію з 01.01.2003р., тоді як правовідносини до яких
застосовується вказана норма виникли в 2002р., а тому, відповідно
до ст. 58 Конституції України ( 254к/96-ВР ) (254к/96-ВР)
не може бути
поширенна на останні.
Однак, судова колегія Вищого адміністративного суду України
не погоджується з таким застосуванням норм законодавства України з
огляду на наступне.
Відповідно до п.12.1.5. Закону України "Про оподаткування
прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, платник податку - покупець
зобов'язаний збільшити валові доходи на суму непогашеної
заборгованості (її частини), визнаної у порядку досудового
врегулювання спорів або судом чи за виконавчим написом нотаріуса,
у податковому періоді, на який припадає перша з подій:
а) або 90-й календарний день від дня граничного строку
погашення такої заборгованості (її частини), передбаченого
договором або визнаною претензією;
б) або 30-й календарний день від дня прийняття рішення судом
про визнання (стягнення) такої заборгованості (її частини) або
вчинення нотаріусом виконавчого напису.
З аналізу вказаної норми вбачається, що законодавець не
пов'язує застосування правового механізму вказаної норми в
залежність від виникнення господарських правовідносин внаслідок
яких у позивача потім виникла непогашена заборгованість.
Так, ст. 12 вказаного вище закону перебачено порядок
формування платником податку податкового зобов'язання з податку на
прибуток у випадку виникнення факту непогашеної заборгованості та,
крім того, законодавчо визначені строки у межах яких платник
податку зобов'язаний віднести таку заборгованість до складу
валових витрат чи валових доходів за наслідками здійснених ним дій
для врегулювання такої заборгованості.
З аналізу судових рішень господарських судів першої та
апеляційної інстанцій вбачається, що судами помилково було взято
за початок відліку для застосування п.12.1.5. Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
період
здійснення господарських операцій внаслідок яких виникла
непогашена заборгованість. Натомість предмет даного спору
обумовлював необхідність встановлення та правової оцінки
господарькими судами обставин справи щодо моменту виникнення
непогашеної заборгованості і, як наслідок, можливість застосування
нормативних вимогпп. 12.1.5 п.12.1 ст. 12 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
.
Відповідно ч. 2 ст. 227 КАС України ( 2747-15 ) (2747-15)
, підставою
для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної
інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є
порушення норм матеріального чи процесуального права, які призвели
або могли призвести до неправильного вирішення справи і не можуть
бути усунені судом касаційної інстанції.
За таких обставин судова колегія Вищого адміністративного
суду України вважає, що відсутність аналізу вказаних вище аспектів
застосування норм чинного законодавства є підставою для висновку
про неповне дослідження норм матеріального права України,
наслідком якого є прийняття помилкового по суті судового рішення,
що за змістом цитованої вище статті КАС України ( 2747-15 ) (2747-15)
є
підставою для направлення справи на новий розгляд в даній частині.
Під час нового розгляду справи суду першої інстанції слід
взяти до уваги викладене в цій ухвалі; всебічно, повно й
об'єктивно встановити обставини, які підлягають доведенню в
судовому процесі відповідно до предмету спору.
На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 210 - 232 Кодексу
адміністративного судочинства України, суд -
УХВАЛИВ:
1. Касаційну скаргу ДПI у Галицькому районі м. Львова на
рішення господарського суду Львівської області від 28.12.2004р. та
постанову Львівського апеляційного господарського суду від
11.05.2005р. у справі № 5/3019-19/369 задовольнити частково.
2. Рішення господарського суду Львівської області від
28.12.2004р. та постанову Львівського апеляційного господарського
суду від 11.05.2005р. у справі № 5/3019-19/369 скасувати.
Справу направити на новий розгляд до господарського суду
першої інстанції.
3. Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та не
може бути оскаржена, крім випадків, встановлених статтею 237
Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя: Нечитайло О.М.
Судді Ланченко Л.В.
Пилипчук Н.Г.
Степашко О.I.
Федоров М.О.
З оригіналом вірно
Суддя Нечитайло О.М.