УХВАЛА
IМЕНЕМ УКРАЇНИ
12 квітня 2007 року м. Київ
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
головуючого судді-доповідача Усенко Є.А.,
суддів: Бившевої Л.I., Костенка М.I., Маринчак Н.Є.,
Шипуліної Т.М.
при секретарі Павлушку Р.С.
розглянувши у відкритому судовому засіданні
касаційну скаргу дочірнього підприємства "Авіас-Кіровоград"
товариства з обмеженою відповідальністю фірми "Авіас"
на постанову Дніпропетровського апеляційного господарського
суду від 15.06.2005р.
у справі № 6/370 господарського суду Кіровоградської області
за позовом дочірнього підприємства "Авіас-Кіровоград"
товариства з обмеженою відповідальністю фірми "Авіас"
до Кіровоградської об'єднаної державної податкової інспекції
про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення
ВСТАНОВИВ:
Рішенням господарського суду Кіровоградської області від
09.02.2005р. позов задоволено частково: визнано недійсним
податкове повідомлення-рішення Кіровоградської ОДПI від
26.11.2004р. № 0001422360/0 в частині визначення дочірньому
підприємству "Авіас-Кіровоград" податкового зобов'язання за
платежем з податку на додану вартість в загальній сумі 252 431,72
грн. /168 287,81 грн. - основний платіж, 84 143,91 грн. - штрафні
санкції/; в задоволенні позову в іншій частині позовних вимог
відмовлено.
Висновок суду першої інстанції обгрунтований посиланням на
абзац другий пункту 4.7 статті 4 Закону України "Про податок на
додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
щодо виникнення у комісіонера права
на податковий кредит з податку на додану вартість у разі
перерахування ним грошових коштів на користь комітента за
договором комісії, та встановлену обставину перерахування
позивачем /комісіонером/ товариству з обмеженою відповідальністю
"Алмаз" /комітенту/ платіжними дорученнями №№ 116-129 за період з
06.01.2004р. по 27.01.2004р. вартості нафтопродуктів, зобов'язання
по реалізації яких в інтересах вказаного товариства виникло у
позивача за договором комісії № 11/03-К, укладеного з ТОВ "Алмаз"
20.06.2003р., безвідносно до того, що в період включення позивачем
ПДВ у загальній сумі 168 287,81 грн. до складу податкового кредиту
в податковій декларації за січень 2004 року продажу позивачем
нафтопродуктів третім особам не було, як і не було їх поставки
позивачу в межах договору комісії. Відмовляючи в позові в частині
визначення позивачу податкового зобов'язання в сумах 661,58 грн.
основного платежу та 330,79 грн. штрафних санкцій суд виходив з
того, що позивач не спростував висновок акту перевірки про
безпідставне віднесення до податкового кредиту в липні - вересні
2003 року сум ПДВ, сплачених /нарахованих/ у зв'язку з придбанням
послуг з обслуговування оргтехніки та витрат по оплаті послуг
комунікативного зв'язку при відсутності у нього на балансі такого
роду основних засобів.
Постановою Дніпропетровського апеляційного господарського
суду від 15.06.2005р. рішення господарського суду Кіровоградської
області від 09.02.2005р. змінено, а саме: у позові відмовлено, з
підстав відсутності факту поставки нафтопродуктів на комісію, що
обумовлює відсутність у комітента права на видачу податкових
накладних, оскільки виписування останніх підпунктом 7.2.3 пункту
7.2 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість"
( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
пов'язане саме з поставкою товарів /робіт, послуг/,
а відтак і права у комісіонера на податковий кредит на підставі
виданих комітентом податкових накладних, а також з огляду на те,
що умовами договору комісії не передбачено здійснення попередньої
оплати за продаж товару за договором комісії.
В касаційній скарзі ДП "Авіас-Кіровоград" просить скасувати
постанову Дніпропетровського апеляційного господарського суду від
15.06.2005р. та залишити в силі рішення господарського суду
Кіровоградської області від 09.02.2005р., вважаючи, що судом
апеляційної інстанції порушено норми матеріального права, оскільки
правовою підставою для виписування ТОВ "Алмаз" податкових
накладних, суму ПДВ за якими цим товариством було включено до
складу податкових зобов'язань у відповідному податковому звітному
періоді, є вимога підпункту 7.2.3 пункту 7.2 в поєднанні з
підпунктом 7.3.1 пункту 7.3 статті 7 Закону України "Про податок
на додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
щодо дати виникнення податкових
зобов'язань.
Перевіривши правильність застосування судами попередніх
інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної
оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного
суду України приходить до висновку, що касаційна скарга не
підлягає задоволенню з таких підстав.
Судом встановлено, що між ДП "Авіас-Кіровоград" та ТОВ
"Алмаз" укладено договір комісії від 20.06.2003р. № 11/03-К
/додаткову до нього угоду від 02.07.2003р./, підпунктом 1.1 пункту
1 якого передбачено зобов'язання комісіонера /ДП
"Авіас-Кіровоград"/ укласти від свого імені за дорученням
комітента /ТОВ "Алмаз"/ та в інтересах останнього угоди з продажу
нафтопродуктів, які є власністю комітента.
Згідно підпункту 2.1.3 пункту 2 зазначеного договору
комісіонер зобов'язаний грошові кошти, отримані від реалізації
нафтопродуктів комітента, перерахувати на протязі 3-х днів з
моменту надходження коштів від покупця.
Натомість позивач отримав кредит в банку згідно кредитного
договору від 02.06.2003р. № 241 та за рахунок цих кредитних коштів
перерахував ТОВ "Алмаз" платіжними дорученнями № № 116-129 за
період з 06.01.2004р. по 27.01.2004р. грошові кошти на загальну
суму 1 009 726,91 грн., в тому числі 168 287,81 грн. податку на
додану вартість.
На підставі податкових накладних від 31.01.2004р. № № 65,66,
виписаних ТОВ "Алмаз" по факту зарахування на банківський рахунок
грошових коштів, позивач сформував податковий кредит в зазначеній
сумі ПДВ у січні 2004 року.
Крім того, до складу податкового кредиту в податковій
декларації з ПДВ за січень 2004 року ДП "Авіас-Кіровоград"
включений ПДВ в сумі 260,80 грн.; в податковій декларації за
липень 2003 року - в сумі 61,21 грн., серпень 2003 року - в сумі
82,37 грн., вересень 2003 року - в сумі 131,33 грн., жовтень 2003
року - в сумі 94,89 грн., листопад 2003 року - в сумі 30,98 грн.
по операціях з придбання послуг з обслуговування оргтехніки та з
надання комунікативного зв'язку.
Судами також встановлено, що станом на 01.01.2004р. та
01.02.2004р. в бухгалтерському обліку позивача відтворена
дебіторська заборгованість ТОВ "Алмаз" перед позивачем в сумах 1
328 659,79 грн. та 1 528 006,23 грн. відповідно, що виникла за
договором комісії.
Об'єктом оподаткування податком на додану вартість згідно
пункту 3.1 статті 3 Закону України "Про податок на додану
вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
в редакції, діючій на момент виникнення
спірного правовідношення, є, зокрема, операції платників податків
з продажу товарів /робіт, послуг/ на митній території України.
Водночас пункт 1.4 статті 1 цього ж Закону встановлює, що не
належать до продажу операції з передачі товарів в межах договорів
комісії (консигнації), поруки, доручення, схову /відповідального
зберігання/, довірчого управління, оперативної оренди /лізингу/,
інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачу
права власності на такі товари іншій особі.
Згідно абзацу другому пункту 4.7 статті 4 Закону України "Про
податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
, на який посилається суд
першої інстанції та позивач в обгрунтування правомірності
формування останнім податкового кредиту за рахунок сум ПДВ,
сплачених комітенту на виконання договору комісії від 20.06.2003р.
за рахунок кредитних коштів, у випадках коли платник податку
здійснює діяльність з продажу товарів, отриманих у межах договорів
комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління,
інших цивільно-правових договорів, що уповноважують такого
платника податку /комісіонера/ здійснювати поставку товарів від
імені та за дорученням іншої особи /комітента/ без передання права
власності на такі товари, базою оподаткування є продажна вартість
цих товарів, визначена у порядку, встановленому цим Законом. Датою
збільшення податкових зобов'язань комісіонера є дата, визначена за
правилами, встановленими пунктом 7.3 цього Закону, а датою
збільшення суми податкового кредиту комісіонера є дата
перерахування коштів на користь комітента або надання останньому
інших видів компенсації вартості зазначених товарів.
Зі змісту наведених норм випливає, що об'єктом оподаткування
ПДВ щодо товарів, отриманих у межах договорів комісії, є виключно
операції платників податків з їх продажу, за наявності яких у
комісіонера виникає як обов'язок по збільшенню податкових
зобов'язань, так і в подальшому право на податковий кредит. При
цьому абзац другий пункту 4.7 статті 4 Закону України "Про податок
на додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
базою оподаткування таких
операцій визначає продажну вартість зазначених товарів. Враховуючи
той факт, що відтворення в податковому обліку, зокрема
комісіонера, господарської операції безпосередньо залежить від
наявності об'єкту оподаткування, тобто операції з продажу товарів,
отриманих в межах договору комісії, формування позивачем
податкового кредиту за податковий звітний період, в якому не
відбулось як поставки товарів на комісію, так і їх продажу, є
неправомірним та таким, що суперечить природі зобов'язань, що
виникають з договору комісії.
Згідно зі статтею 395 Цивільного кодексу УРСР ( 1540-06 ) (1540-06)
,
діючого до 01.01.2004р., та статтею 1011 Цивільного кодексу
України ( 435-15 ) (435-15)
, діючого з 01.01.2004р., за договором комісії
одна сторона (комісіонер) зобов'язується за дорученням другої
сторони (комітента) за винагороду вчинити одну або кілька угод від
свого імені за рахунок комітента.
Виходячи з аналізу зазначеної норми, настання для комісіонера
юридичних наслідків за договором комісії може бути досягнуто лише
через виконання ним договору комісії, а саме: укладення угоди
/угод/ з третіми особами від свого імені, але за рахунок
комітента. В той же час невиконання договору комісії не породжує
для комісіонера будь-яких наслідків і насамперед свідчить про
відсутність господарської операції за таким договором.
З точки зору податкового законодавства в податковому обліку
відтворюються показники власне господарської операції.
Відсутність операції з продажу нафтопродуктів третім особам
на виконання договору комісії, а відтак і об'єкту оподаткування
податком на додану вартість, виключає відображення зазначеної
операції в податковому обліку позивача.
Наведеним спростовується висновок суду першої інстанції в
частині, якою позов задоволено, та підтверджується висновок суду
апеляційної інстанції.
Відповідно до частини 2 статті 220 КАС України ( 2747-15 ) (2747-15)
касаційний перегляд судових рішень судів попередніх інстанцій
здійснений у межах вимог касаційної скарги.
Керуючись ст.ст. 220, 223, 224, 230, 231 Кодексу
адміністративного судочинства України ( 2747-15 ) (2747-15)
,
УХВАЛИВ :
Касаційну скаргу дочірнього підприємства "Авіас-Кіровоград"
товариства з обмеженою відповідальністю фірми "Авіас" залишити без
задоволення, а постанову Дніпропетровського апеляційного
господарського суду від 15.06.2005р.- без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення, але може
бути переглянута Верховним Судом України з підстав та в порядку,
передбачених статтями 236-238 Кодексу адміністративного
судочинства України ( 2747-15 ) (2747-15)
.
Головуючий Усенко Є.А.
Судді Бившева Л.I.
Костенко М.I.
Маринчак Н.Є.
Шипуліна Т.М.
З оригіналом згідно
Суддя Усенко Є.А.