ВИЩИЙ АДМIНIСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А
IМЕНЕМ УКРАЇНИ
8 лютого 2007 року м. Київ
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України в
складі:
головуючого: Бутенка В.I.,
суддів: Сороки М.О.,
Штульмана I.В..,
Лиски Т.О.,
Панченка О.I.,
при секретарі Марушевському А.А.
з участю представників: Державної податкової інспекції у м.
Рівне Костевича Т.О., Примак Т.О.; ЗАТ "Ей-I-Ес Рівнеенерго"
Шемяткіна О.О.
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну
справу
за касаційною скаргою Державної податкової інспекції у м.
Рівне на постанову Львівського апеляційного господарського суду
від 6 квітня 2005 року
за позовом ЗАТ "Ей-I-Ес Рівнеенерго" до Державної податкової
інспекції у м. Рівне (далі - ДПI) про визнання недійсними
податкових повідомлень-рішень,
встановила:
ЗАТ "Ей-I-Ес Рівнеенерго" звернулось до господарського суду з
позовом до ДПI про визнання недійсними податкових
повідомлень-рішень.
Рішенням господарського суду Рівненської області від 6-7
грудня 2004 року позов задоволено частково. Податкове
повідомлення-рішення від 16.10.2003 року № 0004542341/3/23-127
(33144/23-127) та від 16.10.2003 року
№0004532341/3/23-127(33145/23-127) визнані недійсним частково.
Податкове повідомлення-рішення від 16.10.2003 року
№000034/3/23-509 та від 16.10.2003 року № 000033/3/23/-509 та від
16.10.2003 року №000034/3/23-509 визнані недійсними. Зобов'язано
ДПI провести перерахунки сум податків та фінансових санкцій з
урахуванням даного рішення. В задоволенні решти позовних вимог
відмовлено. Стягнуто з відповідача на користь позивача витрати по
сплаті державного мита в сумі 340 грн. 00 коп., витрат на оплату
послуг за інформаційно-технічне забезпечення судового процесу в
сумі 118грн. 00 коп.
Постановою Львівського апеляційного господарського суду від 6
квітня 2004 року рішення суду першої інстанції змінено. Позов
задоволено частково. Податкове повідомлення-рішення 16.10.2003
року № 0004542341/3/23-127 (33144/23-127) визнано недійсним
частково в сумі 11437,1 тис. грн. в тому числі 5998,1 тис. грн.
податку на прибуток та 5439 тис. грн.. штрафних (фінансових)
санкцій. Податкове повідомлення-рішення 16.10.2003 року
№0004532341/3/23-127(33145/23-127) визнано недійсним частково в
сумі 1209тис. грн.., в тому числі 728,9 тис. грн.. податку на
додану вартість та 480.1 тис. грн.. штрафних (фінансових) санкцій.
Податкове повідомлення-рішення від 16.10.2003 року
№000034/3/23-509 та від 16.10.2003 року №000034/3/23-509 визнані
недійсними в повному обсязі. В задоволенні решти позовних вимог
відмовлено. Стягнуто з відповідача на користь позивача витрати по
сплаті державного мита в сумі 340 грн.00 коп., витрати на оплату
послуг за інформаційно-технічне забезпечення судового процесу в
сумі 118 грн.00 коп.
У касаційній скарзі ДПI, посилаючись на порушення судом
апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права,
просить рішення суду апеляційної інстанції в частині задоволення
позовних вимог скасувати та прийняти нове рішення, яким в
задоволенні позовних вимог відмовити.
У запереченні на касаційну скаргу ЗАТ "Ей-I-Ес Рівнеенерго",
посилаючись на законність постанови Львівського апеляційного
господарського суду, просить залишити її без змін.
Касаційна скарга задоволенню не підлягає з таких підстав.
Судами встановлено, що податкові повідомлення-рішення були
винесені ДПI у м. Рівне на підставі акта №
704/д/23-100/23-121/05424874 від 12 червня 2003 року "Про
результати комплексної планової документальної перевірки
дотримання вимог податкового та валютного законодавства відкритого
акціонерного товариства "Ей-I-Ес Рівнеенерго" за період II-IV
квартал 2001 року та 2002 рік від 12.06.2003р.". В акті перевірки
зроблено висновки щодо неправомірного включення AT "Ей-I-Ес
Рівнеенерго" до складу валових витрат сум понаднормативних втрат
електроенергії; управлінських послуг; порушення вимог ст. 2 Закону
України "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті"
( 185/94-ВР ) (185/94-ВР)
(що призвело до нарахування пені в розмірі 0,3
відсотка від неодержаної виручки в іноземній валюті); про
наявність дебіторської заборгованості валютних коштів по
управлінських послугах та нарахування штрафних санкцій в сумі 1428
грн. за недекларування вказаної суми як валютних цінностей, які
знаходяться за межами України; завищення сум валових витрат на
проведення аудиту; висновок щодо зайвого віднесення ВАТ "Ей-I-Ес
Рівнеенерго" до валових витрат в IV кварталі 2002 року вартості
виготовленої науково-технічної продукції Рівненським філіалом
Iнституту землеустрою УААН в загальній сумі 654285 гривень; щодо
завищення валових витрат на суму 54,2 тис. грн. за послуги
зв'язку, які придбавались платником податку і не використовувались
у власній господарській діяльності та не пов'язані з підготовкою,
організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт,
послуг) і охороною праці; щодо виключення із податкового кредиту
сум ПДВ, зазначених у податкових накладних, на загальну суму ПДВ
176215 грн., оскільки у таких податкових накладних печатки не
мають ідентифікаційних кодів (номерів).
16.07.2003 р. ВАТ "Ей-I-Ес Рівнеенерго" подано скаргу у
порядку адміністративного оскарження на ім'я голови ДПА у
Рівненській області. Рішенням податкового органу - ДПА у
Рівненській області - від 01.09.2003 р. оскаржувані податкові
повідомлення-рішення залишені без змін, а скарга без задоволення.
09.09.2003 р. ВAT "Ей-I-Ес Рівнеенерго" подано скаргу у
порядку адміністративного оскарження на ім'я голови ДПА України.
Рішенням податкового органу - ДПА України - від 07.10.2003 р.
податкове повідомлення-рішення від 17.06.2003р. № 000033/0/23-509
в частині застосованої штрафної (фінансової) санкції в сумі 1 445
грн. скасовано. В зазначеній сумі скасовано рішення ДПI у м. Рівне
від 02.07.2003 р. №18521/23-127, прийняте за розглядом первинної
скарги та рішення ДПА у Рівненській області від 01.09.2003 р. №
10304/25-16/171, прийняте за розглядом повторної скарги. В решті
податкове повідомлення-рішення від 17.06.2003 р. №000033/0/23-509
та податкові повідомлення-рішення ДПI у м.Рівне від 17.06.2003 р.
№0004532341/0/23-127, №0004542341/0/23-127, №000034/0/23-509
залишені без змін, а скарга в цій частині - без задоволення.
На підставі зазначеного ДПI у м. Рівне винесла податкові
повідомлення-рішення: від 16 жовтня 2003 року №
0004542341/3/23-127 (33144/23-127); від 16 жовтня 2003 року №
0004532341/3/23-127 (33145/23-127); від 16 жовтня 2003 року №
000033/3/23/-509; від 16 жовтня 2003 року № 000034/3/23-509.
Суд правильно дійшов висновку про те, що посилання
податкового органу на порушення позивачем норм п. 5.9. ст. 5
Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
не можуть бути визнані обгрунтованими, оскільки
особливі технологічні характеристики електроенергії як товару
виключають наявність залишків на початок і на кінець звітного
періоду, тоді як вказана правова норма регулює саме порядок
податкового обліку приросту (убутку) балансової вартості залишків,
у тому числі покупних товарів, на початок і кінець звітною
кварталу, що підтверджується наступним.
Відповідно до п. 5.9. ст. 5 Закону України "Про оподаткування
прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
в редакції, яка була чинною в
період проведення перевірки позивача, платник податку веде облік
приросту (убутку) балансової вартості покупних товарів (крім
активів, що підлягають амортизації, цінних паперів та
деривативів), матеріалів, сировини, комплектуючих виробів та
напівфабрикатів на складах, у незавершеному виробництві та
залишках готової продукції. У разі коли балансова вартість таких
запасів на кінець звітного кварталу перевищує їх балансову
вартість на початок того ж звітного кварталу, різниця
вираховується з суми валових витрат платника податку у такому
звітному кварталі. У разі, коли вартість таких запасів на початок
звітного кварталу перевищує їх вартість на кінець того ж звітного
кварталу, різниця додається до складу валових витрат платника
податку у такому звітному періоді.
Відповідно до п. 4 Положення (стандарту) бухгалтерського
обліку 9 "Запаси", затвердженого наказом Міністерства фінансів
України 20.10.1999 р. № 246 ( z0751-99 ) (z0751-99)
та зареєстрованого в
Міністерстві юстиції України 2 листопада 1999 р. за № 751/4044
(далі по тексту - Стандарт-9), запаси - це активи, які:
утримуються для подальшого продажу за умов звичайної господарської
діяльності: перебувають у процесі виробництва з метою подальшого
продажу продукту виробництва; утримуються для споживання під час
виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, а також
управління підприємством.
Для цілей бухгалтерського обліку запаси включають (п. 6
Стандарту-9): сировину, основні й допоміжні матеріали,
комплектуючі вироби та інші матеріальні цінності, що призначені
для виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг,
обслуговування виробництва й адміністративних потреб; незавершене
виробництво у вигляді незакінчених обробкою і складанням деталей,
вузлів, виробів та незакінчених технологічних процесів.
Незавершене виробництво на підприємствах, що виконують роботи та
надають послуги, складається з витрат на виконання незакінчених
робіт (послуг), щодо яких підприємством ще не визнано доходу;
готову продукцію, що виготовлена на підприємстві, призначена для
продажу і відповідає технічним та якісним характеристикам,
передбаченим договором або іншим нормативно-правовим актом; товари
у вигляді матеріальних цінностей, що придбані (отримані) та
утримуються підприємством з метою подальшого продажу; малоцінні та
швидкозношувані предмети, що використовуються протягом не більше
одного року або нормального операційного циклу, якщо він більше
одного року; молодняк тварин і тварини на відгодівлі, продукцію
сільського і лісового господарства, якщо вони оцінюються за цим
Положенням (стандартом).
Податковий орган у акті перевірки електричну енергію відніс
до товарної продукції, призначеної для купівлі-продажу,
обумовлених технологічною специфікою електроенергетичної галузі.
Відповідно до ст. 1 Закону України "Про електроенергетику"
( 575/97-ВР ) (575/97-ВР)
енергія - електрична чи теплова енергія, що
виробляється на об'єктах електроенергетики і є товарною
продукцією, призначеною для купівлі-продажу.
Відповідно до п. 1.2. Правил користування електричною
енергією, затверджених Постановою НКРЕ від 31.07.1996 № 28
( z0417-96 ) (z0417-96)
(у редакції постанови НКРЕ 22.08.2002 № 928) та
зареєстрованих в Міністерстві юстиції Украї ни 2 серпня 1996 р. за
№ 417/1442, електрична енергія (активна) - енергоносій, який
виступає на ринку як товар, що відрізняється від інших товарів
особливими споживчими якостями та фізико-технічними
характеристиками (одночасність виробництва та споживання,
неможливість складування, повернення, переадресування), які
визначають необхідність регулювання та регламентації використання
цього товару.
Отже законодавець надав чітке визначення терміну електрична
енергія як в правовому аспекті, так і в економічному.
Таким чином, в розумінні Стандарту-9 електрична енергія не
може виступати запасом, а відтак і коригуватися, оскільки відсутні
основні складові таких запасів - утримання та складування.
Також, відповідно до ст. 1 Закону України "Про бухгалтерський
облік та фінансову звітність в Україні" ( 996-14 ) (996-14)
бухгалтерський
облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення,
узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність
підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття
рішень.
За умовами ст. 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та
фінансову звітність в Україні" ( 996-14 ) (996-14)
метою ведення
бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання
користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та
неупередженої інформації про фінансове становище, результати
діяльності та рух грошових коштів підприємства.
Бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який
ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші
види звітності, що використовують грошовий вимірник, грунтуються
на даних бухгалтерського обліку.
Згідно зі ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та
фінансову звітність в Україні" ( 996-14 ) (996-14)
підставою для
бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні
документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Первинні документи повинні бути складені під час здійснення
господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після
її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на
підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові
документи.
Первинний документ - документ, який містить відомості про
господарську операцію та підтверджує її здійснення; господарська
операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів
та зобов'язань, власному капіталі підприємства (ст. 1 Закону
України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в
Україні" ( 996-14 ) (996-14)
).
Таким чином, первинними бухгалтерським документами для
придбання електричної енергії є акт купівлі-продажу та
рахунок-фактура.
Внутрівідомча форма 1-Б "Структура балансу електроенергії і
технологічних витрат електроенергії (ТВЕ) на передачу електричними
мережами 154-0,38кВт", на підставі якої податковим органом
проведено обрахування понаднормативних витрат, є документом
технічного та технологічного характеру, яке стосується лише
економічних показників ліцензіата відповідно до Тимчасового
положення про порядок подання, визначення та затвердження
економічних коефіцієнтів нормативних технологічних витрат
електроенергії, затвердженого постановою НКРЕ від 30.11.2001 р. №
1179 ( v1179227-01 ) (v1179227-01)
(далі по тексту - Положення-1179).
Будь-які вартісні показники у внутрівідомчій формі 1Б-ТВЕ,
які б могли бути покладені в основу проведення перерахунків чи
коригування, відсутні.
Проте податковим органом під час проведення перевірки
проведено перерахунок з урахуванням ТВЕ без здійснення коригування
залишків.
З врахуванням описаного суд прийшов до обгрунтованого
висновку про те, що ВАТ "Ей-I-Ес Рівнеенерго" правомірно відносило
до складу валових витрат вартість купленої електроенергії за
документами первинного бухгалтерською обліку, які підтверджують
факт купівлі електроенергії в ДП "Енергоринок" (акти
купівлі-продажу, рахунки-фактури).
Судом також встановлено, що 09.04.2002 року між компанією
"Ей-I-Ес Вашингтон Холдінгз Б. В." (далі - Управляюча Компанія) та
ВАТ "Ей-I-Ес Рівнеенерго" (далі - Бізнес) укладений договір про
надання управлінських послуг, у п. 3.3 якого визначено, що Бізнес
погоджується сплачувати Управляючій Компанії плату за управлінські
послуги в розмірі, який у будь-який час визначає Управляюча
Компанія в рахунках, і яка є чистою сумою, з якої вже вирахувані
усі податки, які утримуються згідно українського законодавства, та
інші можливі витрати, пов'язані зі здійсненням платежів. Плата за
управлінські послуги компенсує всі витрати, пов'язані з наданням
управлінських послуг Управляючою Компанією у відповідний період.
Згідно з Законом України "Про бухгалтерський облік та
фінансову звітність в Україні" ( 996-14 ) (996-14)
господарська операція -
дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та
зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Відповідно до п. 2.1 Положення про документальне забезпечення
записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом
Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. № 88 ( z0168-95 ) (z0168-95)
, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 р. за
№ 168/704 (далі - Положення-88), письмові свідоцтва, що фіксують
та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та
дозволи адміністрації (власника) на їх проведення, є первинними
документами.
Згідно з вимогами п. 1 ст. 9 Закону України "Про
бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" ( 996-14 ) (996-14)
підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є
первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських
операцій.
До первинних документів, які є підставою для відображення в
бухгалтерському та податковому обліках отриманих послуг,
відносяться акти прийому-передачі робіт, в яких зазначається
перелік виконаних робіт, їх вартість та підписи від імені
Виконавця робіт та Замовника робіт.
Судом встановлено, що відповідно до актів прийому робіт
Управляючою компанією згідно п. 3.1 договору про надання
управлінських послуг від 09.04.2002 р. Бізнесу було надано
управлінські послуги, а Бізнес прийняв від Управляючої компанії
надані послуги і надав свою згоду з розрахунком наданих послуг,
всього на загальну суму 561 145 дол. США.
Виходячи з вищевикладеного, вказані вище акти, які
оформлені відповідно до вимог Положення-88, є первинними
документами, які підтверджують господарську операцію з надання
компанією "Ей-I-Ес Вашингтон Холдінгз Б. В." управлінських послуг
для ВАТ "Ей-I-Ес Рівнеенерго",
Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств"
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
передбачено, що до складу валових витрат включаються
суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного
періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням
виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці
(пп. 5.2.1 п.5.2 ст.5); не належать до складу валових витрат
будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими,
платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і
зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку
(пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5).
З врахуванням вищеописаного висновок суду про те, що оскільки
згідно з актами прийому робіт по договору про надання
управлінських послуг від 09.04.2002 року управлінські послуги ВАТ
"Ей-I-Ес Рівнеенерго" надані компанією "Ей-I-Ес Вашингтон Холдінгз
Б. В.", то ВАТ "Ей-I-Ес Рівнеенерго" відповідно до вимог Закону
України "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
мало підстави для віднесення до складу валових витрат витрати,
пов'язані з отриманням управлінських послуг за договором від
09.04.2002 р. є обгрунтованим і відповідає вимогам чинного
законодавства.
Судом також встановлено, що на виконання умов вищевказаного
договору до ВАТ "Ей-I-Ес Рівнеенерго" були відряджені для
виконання частини функцій з надання управлінських послуг іноземні
спеціалісти, які перебувають у трудових відносинах з ВАТ "Ей-I-Ес
Рівнеенерго"..
Дії позивача щодо прийняття працівників компанії "Ей-I-Ес
Вашингтон Холдінгз Б. В." до власного штату пояснюються тим, що
керувати персоналом позивача, тобто фактично здійснювати
управлінські послуги, може лише особа, яка займає певну посаду і
має підлеглих працівників відповідно до внутрішнього штатного
розкладу позивача.
Підтвердженням саме такої мети прийняття позивачем до
власного штату працівників компанії "Ей-I-Ес Вашингтон Холдінгз Б.
В.", направлених з метою надання послуг, є те, що сплачена таким
працівникам заробітна плата (виплата якої працівникам є обов'язком
працедавця відповідно до ст. 21 КЗпП України ( 322-08 ) (322-08)
) та
нараховані на таку заробітну плату обов'язкові платежі не
відносились позивачем до складу валових витрат, про що зазначено
безпосередньо перевіряючими на стор. 70 акта перевірки.
Відповідно до угод між ВАТ "Ей-I-Ес Рівнеенерго" ("Замовник")
та ЗАТ "Делойт енд Туш Юкрейніан Сервісез Компані" ("Виконавець"),
Виконавець зобов'язувався провести огляд балансу фінансової
звітності Замовника і відповідних звітів про прибутки і збитки та
про рух грошових коштів, підготовлених відповідно до
Загальноприйнятих принципів бухгалтерського обліку США ("US
GAAP").
Згідно з актами приймання-передачі послуг за вказаними вище
угодами Замовник підтвердив, що послуги по даних угодах виконано
Виконавцем якісно, вчасно, в повному обсязі та повністю
відповідають інструкціям і вимогам Замовника.
Відповідно до п. г) ст. 10 Закону України "Про господарські
товариства" ( 1576-12 ) (1576-12)
учасники товариства мають право одержувати
інформацію про діяльність товариства. На вимогу учасника
товариство зобов'язане надавати йому для ознайомлення річні
баланси, звіти товариства про його діяльність, протоколи зборів.
Відповідно до статутних документів власником акцій в
кількості 75% від статутного фонду ВАТ "Ей-I-Ес Рівнеенерго" є
іноземна компанія "Ей-I-Ес Вашингтон Холдінгз Б. В.".
В Законі України "Про аудиторську діяльність" ( 3125-12 ) (3125-12)
вказано, що цей Закон визначає правові засади здійснення
аудиторської діяльності в Україні і спрямований на створення
системи незалежного фінансового контролю з метою захисту інтересів
власника.
Положення цього Закону діють на території України і
поширюються на усі господарюючі суб'єкти, незалежно від форм
власності та видів діяльності, органи державної виконавчої влади
(ст. 1).
Висновок суду про те, що відповідно до чинного законодавства
України власники підприємств мають право ознайомлюватися з
фінансовими звітами (станом) підприємства, а аудиторські послуги
надавалися підприємством ЗАТ "Делойт енд Туш Юкрейніан Сервісез
Компані" за договорами з ВАТ "Ей-I-Ес Рівнеенерго" для проведення
консолідації фінансової звітності акціонером ВАТ "Ей-I-Ес
Рівнеенерго" - іноземною компанією за американськими стандартами,
то відповідно до вимог пп. 5.2.1 п. 5.2., пп. 5.4.2, п. 5.4 ст. 5
Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
ВАТ "Ей-I-Ес Рівнеенерго" мало підстави віднести до
складу валових витрат витрати, пов'язані з наданням аудиторських
послуг фірмою ЗАТ "Делойт енд Туш Юкрейніан Сервісез Компані" є
обгрунтованим і свідчить про правомірність віднесення позивачем до
складу валових витрат витрати, що пов'язані з отриманням
аудиторських послуг, за договорами, укладеними з фірмою ЗАТ
"Делойт енд Туш Юкрейніан Сервісез Компані".
Судом встановлено, що між ВАТ "Ей-I-Ес Рівнеенерго"
("Замовник") та Рівненським філіалом Iнституту землеустрою УААН
("Підрядник") укладений договір на розробку науково-технічної
продукції від 20.06.2002 р., відповідно до якого Замовник доручає,
а Підрядник приймає на себе зобов'язання розробити технічну
документацію по передачі в оренду з правом викупу земельних
ділянок під об'єктами ВАТ "Ей-I-Ес Рівнеенерго".
Згідно з актами прийому виконаних робіт до договорів,
укладених між ВАТ "Ей-I-Ес Рівнеенерго" та Рівненським філіалом
Iнституту землеустрою УААН, останнім вирахуванні площі контурів і
складені експлікації земельних угод по ділянках, складені і
викреслені кадастрові плани меж земельних ділянок, складена
технічна документація.
Тобто, по зазначеним актам ВАТ "Ей-I-Ес Рівнеенерго" не
отримує право на користування земельною ділянкою, а лише одержує
технічну документацію на зазначені земельні ділянки.
Відповідно до п. 1.2 ст. 1 Закону України "Про оподаткування
прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
нематеріальний актив - це
об'єкти інтелектуальної, в тому числі промислової власності, а
також інші аналогічні права, визнані у порядку, встановленому
відповідним законодавством, об'єктом права власності платника
податку. Отже, виходячи з вищевикладеного, нематеріальний актив -
це право на володіння (користування) визначеним об'єктом.
Тому обгрунтованим є висновок суду про те, що податковим
органом помилково було прийнято рішення, виходячи лише із назви
договору, а не із його суті та кінцевого результату, що
документація, виготовлена Рівненським філіалом Iнституту
землеустрою УААН, є науково-технічною продукцією, а не технічною
документацією.
Обгрунтованим є також висновком суду про те, що суми витрат
на телефонні розмови, пов'язані із веденням господарської
діяльності, відповідно до Закону України "Про оподаткування
прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
правомірно були віднесені ВАТ
"Ей-I-Ес Рівнеенерго" до складу валових витрат.
Згідно з Законом України "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, валові витрати виробництва та обігу
(далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у
грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як
компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються
(виготовляються) таким платником податку для їх подальшого
використання у власній господарській діяльності (п. 5.1 ст. 5
Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
).
До складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат,
сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з
підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем
продукції (робіт, послуг) і охороною праці (пп. 5.2.1 п. 5.2. ст.
5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
).
Проте колегія суддів не погоджується з висновком суду про
правомірність донарахувань податкових зобов'язань з податку на
додану вартість за податковим повідомленням-рішенням від 16 жовтня
2003 року за № 0004532341/3/23-127 (33145/23-127) в частині, що
стосується послуг, наданих фірмою ЗАТ "Делойт енд Туш Юкрейніан
Сервісез Компані" за угодами від 29.10.2002 р. № 4964/А-02 та від
01.02.2002 р. № б/н, у зв'язку з помилковим висновком суду про
відсутність підстав для віднесення витрат за зазначеними угодами
до складу валових витрат позивача.
Відповідно до пп. 7.2.1 п. 7.2. ст. 7 Закону України "Про
податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
(в редакції, що діяла на
час здійснення відповідних операцій) платник податку зобов'язаний
надати покупцю податкову накладну, що має містити зазначені
окремими рядками: а) порядковий номер податкової накладної; б)
дату виписування податкової накладної; в) назву юридичної особи
або прізвище, ім'я та по-батькові фізичної особи, зареєстрованої
як платник податку на додану вартість; г) податковий номер
платника податку (продавця та покупця); д) місце розташування
юридичної особи або місце податкової адреси фізичної особи,
зареєстрованої як платник податку на додану вартість; е) опис
(номенклатуру) товарів (робіт, послуг) та їх кількість (обсяг,
об'єм); є) повну назву отримувача; ж) ціну продажу без врахування
податку; з) ставку податку та відповідну суму податку у цифровому
значенні; й) загальну суму коштів, що підлягають сплаті з
урахуванням податку.
Таким чином Законом України "Про податок на додану вартість"
( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
взагалі не передбачена як обов'язковий реквізит
наявність відтиску печатки продавця на податковій накладній.
Згідно з п. 18 Указу Президента "Про деякі зміни в
оподаткуванні" ( 857/98 ) (857/98)
від 07.08.1998 р. № 857/98, податкова
накладна має бути підписана особою, уповноваженою платником
податку здійснювати продаж товарів (робіт, послуг), а також
скріплена печаткою такого платника податку - продавця. Податкова
накладна не підписується покупцем товарів (робіт, послуг) і не
скріплюється його печаткою.
Порядком заповнення податкової накладної, затвердженим
наказом ДПА України від 30.05.1997 р. № 165 ( z0233-97 ) (z0233-97)
,
зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 23.06.1997 р. за №
233/2037 (далі в тексті - Порядок-165), визначено таке:
податкову накладну складає особа, яка зареєстрована як
платник податку в податковому органі і якій присвоєно
індивідуальний податковий номер платника податку на додану
вартість.
Якщо філії та інші структурні підрозділи платника податку не
мають розрахункового рахунку, але при цьому самостійно здійснюють
продаж товарів (робіт, послуг) та проводять розрахунки з
постачальниками/споживачами, то зареєстрований платник податку, до
складу якого входять такі філії, може делегувати філії або
структурному підрозділу право виписки податкових накладних. Для
цього платник податку повинен кожній філії та структурному
підрозділу присвоїти окремий код (номер, шифр), про що письмово
довести до відома державного податкового органа за місцем його
реєстрації як платника податку на додану вартість.
Відповідальність за недотримання вимог Порядку-165 філіями та
структурними підрозділами несе платник податку на додану вартість
(п. 2 Порядку-165); податкова накладна вважається недійсною у разі
її заповнення іншою особою, ніж вказаною у п. 2 Порядку-165, або в
разі порушення особою, яка вказана в пункті 2 цього Порядку, вимог
зазначеного Порядку, чи її невідповідності фактичним податковим
зобов'язанням, заявленим продавцем (п. 5 Порядку-165); всі
складені примірники податкової накладної підписуються особою,
уповноваженою платником податку здійснювати продаж товарів (робіт,
послуг), та скріплюються печаткою такого платника податку -
продавця. Податкова накладна не підписується покупцем товарів
(робіт, послуг) і не скріплюється його печаткою (п. 18
Порядку-165).
Таким чином, відповідно до Порядку-165 податкова накладна
вважається недійсною лише у випадку заповнення її продавцем, який
не є платником податку на додану вартість.
Відповідно до п. 15 Постанови Кабінету Міністрів України "Про
порядок державної реєстрації суб'єктів підприємницької діяльності"
від 25.05.1998 р. № 740 ( 740-98-п ) (740-98-п)
, для одержання дозволу на
виготовлення печаток і штампів суб'єкт підприємницької діяльності
(уповноважена ним особа) подає відповідному органу внутрішніх
справ копію свідоцтва про державну реєстрацію, два примірники
зразків печаток і штампів, які затверджуються власником і
додаткового погодження не потребують, а також документ, що
підтверджує внесення плати за видачу дозволу на виготовлення
печаток і штампів. На печатках і штампах повинен зазначатись
ідентифікаційний код суб'єкта підприємницької діяльності -
юридичної особи або ідентифікаційний номер фізичної особи.
Iнструкцією про порядок видачі міністерствам та іншим
центральним органам виконавчої влади, підприємствам, установам,
організаціям, господарським об'єднанням та громадянам дозволів на
право відкриття та функціонування штемпельно-граверних майстерень,
виготовлення печаток і штампів, а також порядок видачі дозволів на
оформлення замовлень на виготовлення печаток і штампів,
затвердженою наказом МВС України від 11.01.1999 р. № 17
( z0264-99 ) (z0264-99)
, зареєстрованою в Міністерстві юстиції України
28.04.1999 р. за № 264/3557, визначено, що підприємства, установи,
організації, господарські об'єднання, суб'єкти підприємницької
діяльності, об'єднання громадян, суб'єкти господарювання однієї з
інших організаційних форм підприємництва можуть мати тільки по
одному примірнику основної каучукової або металевої печатки.
Якщо в діяльності зазначених організацій недостатньо
використання однієї печатки, то є припустимим - у відповідності з
наказом, розпорядженням або рішенням по них - виготовлення
додаткових печаток з цифрами "1", "2" і т. д., а також простих
круглих печаток та різних штампів для: секретаріатів; секретних
відділів (спецчастини); канцелярії (загального відділу); управлінь
справами; адміністративно-господарських управлінь (відділів);
управлінь (відділів) кадрів; а також інших, які передбачені
статутом, положенням або наказом по цих підприємствах.
Управління справами і канцелярії, секретаріати мають право
замовляти круглу печатку для пакетів (п. 3.2.6 зазначеної вище
Iнструкції). Філіям, іншим відокремленим підрозділам підприємств,
установ, організацій, господарських об'єднань, суб'єктів
підприємництва, об'єднань громадян, зареєстрованих в Україні,
інших організаційних форм підприємництва дозволяється виготовлення
каучукових і металевих печаток, якщо це передбачено статутом,
положенням або наказом про ці філії. У цьому разі в текст печаток
вміщується слово "Філія" (п.3.2.7 зазначеної Iнструкції).
Отже, виходячи з вищевикладеного, підприємство має право мати
декілька печаток в залежності від напряму використання: для
канцелярії, для управлінь справами, для
адміністративно-господарських управлінь, для філій тощо, при цьому
наявність ідентифікаційного коду на зазначених печатках не
передбачена.
Наявність ідентифікаційного коду обов'язкова лише на основній
печатці, яка обов'язкова при державній реєстрації суб'єктів
підприємницької діяльності.
Виходячи з вищевикладеного, та враховуючи те, що Закон
України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
не
передбачає як обов'язковий реквізит наявність відбитку печатки на
податковій накладній, а відповідно до Порядку-165 податкова
накладна вважається недійсною лише у випадку заповнення її
продавцем, який не є платником податку на додану вартість, колегія
судів погоджується з висновком суду про те, що віднесення ВАТ
"Ей-I-Ес Рівнеенерго" до податкового кредиту сум податку на додану
вартість, підтверджених податковими накладними, які засвідчені
печатками, що не мають ідентифікаційних кодів, не суперечить
вимогам чинного законодавства України.
Відповідно до ст. 220 КАС України ( 2747-15 ) (2747-15)
суд касаційної
інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та
апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права,
правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази,
встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були
встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про
достовірність того чи іншого доказу. Він переглядає судові рішення
судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги,
але при цьому може встановлювати порушення норм матеріального чи
процесуального права, на які не було посилання в касаційній
скарзі.
Підстав для задоволення поданого до суду касаційної інстанції
ВАТ "Ей-I-Ес Рівнеенерго" клопотання про вихід за межі касаційної
скарги і перевірку щодо законності постанови апеляційного суду в
частині висновку цього суду про те, що витрати на проведення
аудиторських процедур згідно з угодами від 29.10.2001 року та від
01.02.2002 року не підлягають включенню до валових витрат позивача
на підставі п.п.5.4.2 Закону України "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, оскільки цими угодами передбачено
проведення огляду, а не аудиту суд не вбачає.
З врахуванням того, що суд апеляційної інстанції не допустив
порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні
судового рішення, відповідно до статті 224 КАС України ( 2747-15 ) (2747-15)
це рішення підлягає залишенню без змін.
Керуючись ст. ст. 220, 221, 223, 224, 230, 231 КАС України
( 2747-15 ) (2747-15)
, колегія суддів,
ухвалила:
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції м. Рівне
залишити без задоволення, а постанову Львівського апеляційного
господарського суду від 6 квітня 2005 року - без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і
оскарженню не підлягає крім випадків оскарження за винятковими
обставинами, що передбачені статтями 236, 237, 238 КАС України
( 2747-15 ) (2747-15)
.
Судді: