Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Усенко Є.А.,

суддів: Бившевої Л.І., Костенка М.І., Маринчак Н.Є., Шипуліної Т.М.

при секретарі Коваль Є.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Дніпровському районі м. Києва

на постанову Київського апеляційного господарського суду від 07.06.2005р.

у справі № 25/521 господарського суду міста Києва

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Український автомобільний холдинг"

до Державної податкової інспекції у Дніпровському районі м. Києва

про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень

Рішенням господарського суду м. Києва від 09.02.2005 р., залишеним без змін постановою Київського апеляційного господарського суду від 07.06.2005 р., позов задоволено: визнано недійсними податкові повідомлення-рішення ДПІ у дніпровському районі м. Києва від 13.02.2004 р. № 0000052302/0 та від 11.05.2004 р. № 0000052302/1 про визначення ТОВ "Український автомобільний холдінг" податкового зобов’язання за платежем з податку на прибуток у сумі 26040,00 грн., в тому числі 18800,00 грн. – основний платіж та 7240,00 грн. – штрафні санкції; від 13.02.2004 р. № 0000062302/0 та від 11.05.2004 р. № 0000062302/1 про визначення позивачу податкового зобов’язання за платежем з податку на додану вартість у сумі 175122,50 грн., в тому числі 124528,00 грн. – основний платіж та 50594,50 грн. – штрафні санкції; від 13.02.2004 р. № 0000072302/0 та віл 11.05.2004 р. № 0000072302/1 про зменшення в картці особового рахунку позивача бюджетного відшкодування на суму 302969,00 грн. та про зобов’язання сплатити штрафні санкції у сумі 151567,00 грн.

Судові рішення вмотивовані посиланням на встановлений в судовому засіданні факт використання позивачем паливно-мастильних матеріалів для перегону автомобілів зі складу до філій з метою їх подальшого продажу, що виключало поширення на позивача вимог підпункту 5.4.10 пункту 5.4 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" щодо обмеження віднесення до валових витрат витрат на придбання паливно-мастильних матеріалів для легкових автомобілів, оскільки ці витрати позивачем були здійснені для ведення власної господарської діяльності; висновком суду про відсутність законних підстав для обмеження сум ПДВ, які включаються до податкового кредиту, з врахуванням встановлених ст. 18 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" особливостей формування валових витрат при здійсненні оплати товарів / робіт, послуг / на користь нерезидентів, що мають офшорний статус, а також про відповідність дій позивача щодо ведення податкового обліку з податку на додану вартість операцій з продажу товарів / автомобілів /, прийнятих на комісію, пункту 4.7 ст. 4 Закону України "Про податок на додану вартість".

В касаційній скарзі ДПІ у Дніпровському районі м. Києва просить скасувати ухвалені у справі судові рішення та постановити нове рішення про відмову в задоволенні позову, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій підпункту 5.4.10 пункту 5.4 ст. 5, підпункту 7.9.2 пункту 7.9 ст.7, пункту 18.3 ст. 18 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", підпункту 7.4.1 пункту 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість".

Заперечуючи проти касаційної скарги, ТОВ "Український автомобільний холдінг" просить залишити скаргу без задоволення, як безпідставну.

Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

Судом встановлено, що фактичною підставою для визначення позивачу податкового зобов’язання за платежем з податку на прибуток в сумі 26040,00 грн., в тому числі 18800,00 грн. – основний платіж та 7240,00 грн. – штрафні санкції, слугував висновок контролюючого органу, викладений в акті перевірки від 11.02.2004 р. № 708/23-31809799, про завищення позивачем в податковому обліку за 9 місяців 2003 року валових витрат на суму 62533,00 грн. внаслідок віднесення витрат на придбання паливно-мастильних матеріалів, використаних для обслуговування для легкових автомобілів, понад встановлену підпунктом 5.4.10 пункту 5.4 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" 50-ти відсоткову межу.

Витрати в зазначеній сумі понесені позивачем у зв’язку з транспортуванням легкових автомобілів зі складу до філій, що знаходяться в іншій місцевості, з метою їх подальшого продажу. З огляду на цей факт суд дійшов правильного висновку, що витрати позивача на придбання паливно-мастильних матеріалів, використаних в таких цілях, є витратами, які пов’язані з підготовкою, організацією та веденням його господарської діяльності, одним із напрямком якої згідно із статутом ТОВ "Український автомобільний холдінг" є роздрібна та комісійна торгівля транспортними засобами, запасними та комплектуючими частинами до них, обладнанням, приладами, інструментами для технічного обслуговування автомобілів / пункт 4.2 статуту/. Характер цих витрат дозволяв позивачу віднести їх в податковому обліку до валових витрат відповідно до підпункту 5.2.1 пункту 5.2 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" без обмеження у розмірі, встановленого підпунктом 5.4.10 пункту 5.4 цієї статті.

Пунктом 5.4 статті 5 вказаного Закону передбачені особливості віднесення витрат подвійного призначення до складу валових витрат платника податку., зокрема підпунктом 5.4.1 врегульований порядок віднесення до валових витрат витрат на утримання, експлуатацію та забезпечення основної діяльності / крім тих, що підлягають амортизації /. Встановлюючи обмеження щодо розміру валових витрат на придбання паливно-мастильних матеріалів для легкових автомобілів 50-ти відсотками витрат на такі цілі, законодавець одночасно звільняє платника від обов’язків доведення зв’язку таких витрат з його господарською діяльністю. З цього випливає, що характер витрат платника податку, про який йдеться в зазначеному підпункті, презумує можливість відсутність їх зв’язку з господарською діяльністю платника податку в повному обсязі, у зв’язку з чим і встановлене таке обмеження. Оскільки витрати позивача на придбання масивно-мастильних матеріалів однозначно пов’язані з його господарською діяльністю, підстави для обмеження розміру, в якому вони можуть бути віднесені до валових витрат, відсутні.

Відповідно відсутні законні підставі для виключення з податкового кредиту ПДВ, сплаченого при придбанні паливно-мастильних матеріалів, в загальній сумі 12506,56 грн., як підстави донарахування позивачу податкових зобов’язань з цього податку за результатами перевірки з посиланням контролюючого органу на те, що податковий кредит сформований за рахунок сум податку, сплаченого у зв’язку придбанням паливно-мастильних матеріалів, витрати по яких повинні відтворюватися в податковому обліку з врахуванням припису підпункту 5.4.10 пункту 5.4 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Відповідає правильному застосуванню пункту 4.7 ст. 4 Закону України "Про податок на додану вартість" і висновок суду про правомірність включення позивачем до податкового кредиту в січні, лютому, травні, серпні, вересні 2003 року ПДВ в загальній сумі 105973,49 грн., перерахованого комітентам в ціні продажу автомобілів, прийнятих на комісію та проданих на виконання договорів комісії.

Доводи контролюючого органу про невідповідність цього висновку суду підпункту 7.4.1 пункту 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" з посиланням на положення підпункту 7.9.2 пункту 7.9 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" щодо не включення до валових витрат коштів або майна, наданих платником податку у зв’язку з наданням майна на підстав договорів концесії, комісії, консигнації, довірчого управління, схову / відповідального зберігання / або згідно з іншими цивільно-правовими договорами, що не передбачають передачі права власності на таке майно, є необґрунтованими, оскільки норма цього підпункту кореспондує з пунктом 1.4 ст. 1 та підпунктом 3.1.1 пункту 3.1 ст. 3 Закону України "Про податок на додану вартість", а не з пунктом 4.7 ст. 4 цього Закону. Згідно з цим пунктом у випадках коли платник податку здійснює діяльність з поставки товарів, отриманих у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів, що уповноважують такого платника податку (далі - комісіонера) здійснювати поставку товарів від імені та за дорученням іншої особи (далі - комітента) без передання права власності на такі товари, базою оподаткування є продажна вартість цих товарів, визначена у порядку, встановленому цим Законом (168/97-ВР) . Датою збільшення податкових зобов'язань комісіонера є дата, визначена за правилами, встановленими пунктом 7.3 цього Закону (168/97-ВР) , а датою збільшення суми податкового кредиту комісіонера є дата перерахування коштів на користь комітента або поставки останньому інших видів компенсації вартості зазначених товарів. При цьому датою збільшення податкових зобов'язань комітента є дата отримання коштів або інших видів компенсації вартості товарів від комісіонера.

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" в редакції Закону України від 03.04.1997 р. № 168/97-ВР (168/97-ВР) податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.

У разі коли платник придбає товари (роботи, послуги), вартість яких не відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) і не підлягає амортизації, податки, що сплачені у зв'язку з таким придбанням, відшкодовуються за рахунок відповідних джерел і до складу податкового кредиту не включаються / підпункт 7.4.4 цієї статті /.

Статтею 18 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" встановлені спеціальні правила. Серед цих особливих правил правило, визначене пунктом 18.3, а саме: у разі укладення договорів, які передбачають здійснення оплати товарів (робіт, послуг) на користь нерезидентів, що мають офшорний статус чи при здійсненні розрахунків через таких нерезидентів або через їх банківські рахунки, незалежно від того чи здійснюється така оплата (в грошовій або іншій формі) безпосередньо або через інших резидентів або нерезидентів, витрати платників податку на оплату вартості таких товарів (робіт, послуг) включаються до складу їх валових витрат у сумі, що становить 85 відсотків від вартості цих товарів (робіт, послуг).

Правило, визначене цим пунктом, починає застосовуватися з календарного кварталу, наступного за кварталом, на який припадає офіційне опублікування переліку офшорних зон, встановленого Кабінетом Міністрів України.

Обумовленість в законодавчому порядку права платника податку на додану вартість на включення до податкового кредиту сум податку, сплаченого / нарахованого / у зв’язку з придбанням товарів / робіт, послуг /, його правом на врахування витрат на придбання цих товарів / робіт, послуг / в податковому обліку з податку на прибуток у складі валових витрат означає, що встановлені законом обмеження щодо включення витрат до складу валових витрат мають своїм наслідком і обмеження щодо формування податкового кредиту. В іншому випадку втрачається обов’язковість такої обумовленості, а відтак і ціль правового регулювання справляння податку на додану вартість як податку на споживання.

Висновок судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність у ДПІ законних підстав для зменшення в податковому обліку позивача за лютий та березень 2003 року сум податкового кредиту на 272761,51 грн. та 5695,56 грн. відповідно, у зв’язку з чим позивачу, як свідчить акт перевірки від 11.02.2004 р. № 708/23-31809799, було зменшено бюджетне відшкодування на суму 272761,51 грн. та донараховано податкове зобов’язання за березень 2003 року на 5695,56 грн. / а.с.37 т.1 /, не відповідає правильному застосуванню наведених норм матеріального права. З огляду на це ухвалені у справі судові рішення про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень від 13.02.2004 р. № 0000062302/0, від 11.05.2004 р. № 0000062302/1, від 13.02.2004 р. № 0000072302/0 та від 11.05.2004 р. № 0000072302/1 підлягають зміні з визнанням цих повідомлень-рішень недійсними на суму податкового зобов’язання з ПДВ 166579, 16 грн., в тому числі 118832,44 грн. – основний платіж / 124528,00 – 5695,56 / та 47746,72 грн. – штрафні санкції / 50594,50 – 5695,56:100х50 / та на суму зменшення бюджетного відшкодування 30207,49 грн. /302969,00 – 272761,51/.

В частині визнання недійсними податкових повідомлень-рішень від 13.02.2004 р. № 0000072302/0 та від 11.05.2004 р. № 0000072302/1 на суму штрафних санкцій 151567,00 грн. судові рішення підлягають залишенню без змін з врахуванням підтвердженого доказами у справі того факту, що бюджетне відшкодування, сума якого була зменшена цими податковими повідомленнями-рішеннями, позивачем отримане не було, про що свідчить і зміст вказаних податкових повідомлень-рішень.

Підстави, з яких залишаються без змін судові рішення в частині позовних вимог стосовно податкових повідомлень-рішень від 13.02.2004 р. № 0000052302/0 та від 11.05.2004 р. № 0000052302/1, викладені вище.

Керуючись ст.ст. 220, 223, 225, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України,

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Дніпровському районі м. Києва задовольнити частково.

Постанову Київського апеляційного господарського суду від 07.06.2005р. та рішення господарського суду міста Києва від 09.02.2005р. змінити.

Позов задовольнити частково.

Визнати недійсними податкові повідомлення-рішення ДПІ у Дніпровському районі м. Києва від 13.02.2004р. № 0000052302/0, від 13.02.2004р. № 00000622302/0 в частині визначення податкового зобов’язання з податку на додану вартість в сумі 166 579,16 грн., в тому числі – 118 832,44 грн. – основний платіж та 47 746,72 грн. – штрафні /фінансові/ санкції; від 13.02.2004р. № 0000072302/0 в частині зменшення бюджетного відшкодування на суму 30 207,49 грн. та зобов’язання сплатити штрафні /фінансові/ санкції в сумі 151 567,00 грн.; від 11.05.2004р. № 0000052302/1, від 11.05.2004р. № 0000062302/1 в частині визначення податкового зобов’язання з податку на додану вартість в сумі 178 248,66 грн., в тому числі 118 832,44 грн. – основний платіж та 59 416,22 грн. – штрафні /фінансові/ санкції; від 11.05.2004р. № 0000072302/1 в частині зменшення бюджетного відшкодування на суму 30207,49 грн. та зобов’язання сплатити штрафні /фінансові/ санкції в сумі 151 484,50 грн.

В решті позовних вимог відмовити.

Стягнути з Державного бюджету України на користь ТОВ "Український автомобільний холдінг" судові витрати по сплаті державного мита в сумі 47,50 грн. та витрат на інформаційно-технічне забезпечення судового процесу в сумі 59,00 грн.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути переглянута Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236- 238 Кодексу адміністративного судочинства України.