Колегія суддів Вищого адміністративного суду України в складі:

Головуючого – Шипуліної Т.М.,

суддів: Брайка А.І., Голубєвої Г.К., Федорова М.О., Усенко Є.А.,

при секретарі: Євтушевському В.М.,

за участю представників:

від позивача – Савчука І.Г.,

від відповідача – Кириленка М.Є., Оверка І.І.,

розглянула у відкритому судовому засіданні касаційні скарги ДПІ у Печерському районі м. Києва на рішення Господарського суду м. Києва від 09.06.2005 року та ухвалу Київського апеляційного господарського суду від 24.11.2005 року по справі № 11/96 за позовом Споживчого товариства "Універсал-Сервіс" до ДПІ у Дарницькому районі м. Києва, треті особи: Споживче товариство "Укркоопзовнішторг", ДПІ у Печерському районі м. Києва про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень.

Заслухавши доповідь судді Шипуліної Т.М., пояснення осіб, які з’явились в судове засідання, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія:

Рішенням Господарського суду м. Києва від 09.06.2005 року, залишеним без змін ухвалою Київського апеляційного господарського суду від 24.11.2005 року, позовні вимоги СТ "Універсал-Сервіс" до ДПІ у Дарницькому районі м. Києва задоволено, визнано недійсними податкові повідомлення-рішення № 0004572301/0/26201 від 20.08.2004 року та № 0004572301/2/2/1196 від 10.01.2005 року.

Не погоджуючись з зазначеними рішеннями, ДПІ у Печерському районі м. Києва 26.12.2005 року звернулася до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою.

Ухвала Вищого адміністративного суду України від 09.03.2006 року про залишення без розгляду касаційної скарги ДПІ у Печерському районі м. Києва, скасована постановою Верховного Суду України від 04.07.2006 року.

Ухвалою вищого адміністративного суду України від 20.11.2006 року касаційна скарга прийнята до провадження суду, по ній відкрито касаційне провадження.

В касаційній скарзі ДПІ у Печерському районі м. Києва просить скасувати судові рішення та постановити нове – про відмову в задоволені позову, посилаючись на порушення судами норм матеріального права, а саме, на думку відповідача, судами при постановлені оскаржуваних рішень порушено вимоги п.п.4.1.6 п.4.1 ст. 4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" та п.п.3.1.1 п.3.1 ст. 3 Закону України "Про податок на додану вартість".

Касаційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а судові рішення – без змін з врахуванням наступного.

На підставі досліджених в судовому засіданні з дотриманням норм процесуального права доказів, судами було встановлено, що підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення №0004572301/0/26201 від 20.08.2004р. яким позивачу визначено суму податкового зобов’язання з податку на додану вартість у розмірі 17075,85 грн. (з них основний платіж – 12248,50 грн. та штрафні (фінансові) санкції – 4827,35 грн.) стали результати позапланової перевірки СТ "Універсал-Сервіс" з питань взаємовідносин з СТ "Укркоопзовнішторг", щодо надання останньому послуг оренди за договором № 1 від 01.01.2002р. в період з 01.01.2002 р. по 31.03.2004р., які були відображенні в акті за № 40/23-20/31723387 від 06.08.2004 року.

За наслідками апеляційного оскарження на підставі акту перевірки № 40/23-20/31723387 та рішення Державної податкової адміністрації України № 87/7/25-014 від 06.01.2005р. ДПІ у Дарницькому районі м. Києва прийняла податкове повідомлення-рішення №0004572301/2/2/1196 від 10.01.2005р., яким позивачу визначено суму податкового зобов’язання з податку на додану вартість у розмірі 17075,85 грн. (з них основний платіж – 12248,50 грн. та штрафні (фінансові) санкції – 4827,35 грн.).

Зазначеною перевіркою зокрема встановлено, що 01.01.2002р. між СТ "Універсал-Сервіс" (орендодавець) та СТ "Укркоопзовнішторг" (орендар) було укладено договір № 1 про надання в оренду приміщення розміром 1965 кв.м. (м. Київ, вул. Клеманська, 3) на термін з 01.01.2002р. по 31.12.2006р. Факт передачі приміщення підтверджується актом прийому-передачі нежилих приміщень в оренду від 01.01.2002р.

Фактичне використання Споживчим товариством "Укркоопзовнішторг" орендованої площі підтверджується сплатою за використані комунальні послуги (електроенергію, послуги по дезінфекції приміщень, вивезення сміття на території 1965 кв. м., розташованій за адресою: м. Київ, вул. Клеманська, 3).

Сума орендної плати, яка несплачена Споживчим товариством "Укркоопзовнішторг" на рахунок позивача за використання площі розміром 1965 кв. м. згідно договору оренди № 1 від 01 січня 2002р. складала:

- за період з 01.11.2002 р. по 31.03.2004р. – 73491 грн. в тому числі ПДВ 12248,5 грн.:

- за період з 01.11.2002р. по 31.12.2002р. – 8646 грн., в т.ч. ПДВ 1441 грн.;

- за період з 01.01.2003р. по 31.12.2003р. – 51876 грн., в т.ч. ПДВ 8646 грн.;

- за період з 01.01.2004р. по 31.03.2004р. – 12969 грн., в т.ч. ПДВ 2161,5 грн.

Споживчим товариством "Універсал-Сервіс" орендна плата, яка підлягає і внесенню СТ "Укркоопзовнішторг", у періоді з 01.11.2002р. по 31.04.2004р. не нараховувалась, що підтверджується даними бухгалтерського обліку, а саме, даними карток рахунків 37.7 "Розрахунки з іншими дебіторами" та 6852 "Розрахунки з іншими кредиторами": субконто СТ "Укркоопзовнішторг" за 2002 рік та І кв.2004 року, відповідно до яких заборгованість Споживчого товариства "Укркоопзовнішторг" перед Споживчим товариством "Універсал-Сервіс" не обліковується.

Відповідно да п.п.4.1.6 п.4.1 ст. 4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", валовий дохід включає, зокрема, вартість товарів (робіт, послуг), безоплатно наданих платнику податку у звітному періоді.

Згідно із визначенням, закріпленим в п.1.23 ст.1 зазначеного Закону, безоплатно надані роботи, послуги – це роботи та послуги, які надаються платником податку без вимоги про компенсацію їх вартості.

З огляду на зазначене, податковий орган прийшов до висновку, що сума орендної плати, яка не сплачена Споживчим товариством "Укркоопзовнішторг" у періоді з 01.11.2002р. по 31.03.2004р. в сумі 73491 грн., в тому числі ПДВ 12248,5 грн., підлягає включенню до валових доходів позивача – СТ "Універсал-Сервіс", як вартість безоплатно наданих орендних послуг.

Об’єктом оподаткування податком на додану вартість, за визначенням, наведеним у п.п.3.1.1 п.3.1 ст. 3 Закону України "Про податок на додану вартість" є операції платників податків з продажу товарів (робіт, послуг).

Відповідно до визначення, закріпленого в п.1.4 ст.1 цього Закону, продаж послуг – це, зокрема, операції з безоплатного надання послуг. Продаж послуг, зокрема, включає надання права на користування або розпорядження товарами у межах договорів оренди.

Таким чином, актом перевірки встановлено та зазначено у висновку, що сума орендної плати, яка не сплачена Споживчим товариством "Укркоопзовнішторг" на користь СТ "Універсал-Сервіс" у період з 01.11.2002р. по 31.03.2004р. в сумі 73491 грн., в тому числі ПДВ 12248,5 грн., підлягає включенню до складу податкових зобов’язань з ПДВ позивача – СТ "Універсал-Сервіс", як вартість безоплатно наданих орендних послуг.

Задовольняючи вимоги позивача про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень №0004572301/0/26201 від 20.08.2004р. та №0004572301/2/2/1196 від 10.01.2005р., суди попередніх інстанцій виходили з встановлених по справі обставин, а саме, що власником приміщень площею 1965 кв.м. за адресою: м. Київ, вул. Клеманська, 3, які надавались СТ "Укркоопзовнішторг" в оренду згідно з договором № 1 від 01.01.2002р. (первісна вартість – 1530625,96 грн.) була Київська облспоживспілка, яка згідно акту передачі основних засобів І групи від 15.01.2002р. передала його на баланс СТ "Універсал-Сервіс"

Зазначений майновий комплекс перебував на балансі позивача з 15.01.2002р. по 07.06.2002р., після чого, відповідно до акту приймання-передачі (повернення) від 07.06.2002р., він був повністю повернутий Облспоживспілці.

В період з 07.06.2002р. по 31.03.2004р. на баланс СТ "Універсал-Сервіс" будь-яких інших основних засобів І групи не передавалось і не обліковувалось, що підтверджується матеріалами документальної перевірки.

Згідно із п. 1.1 договору № 1 від 01.01.2002р. приміщення площею 1965 кв. м. перебували на балансі позивача.

З огляду на зазначене та враховуючи, що з 07.06.2002р. вказані приміщення відповідно до зазначеного акту приймання-передачі (повернення) на балансі СТ "Універсал-Сервіс" не обліковувались, суди попередніх інстанцій прийшли до обґрунтованого висновку про безпідставність тверджень податкового про те, що СТ "Універсал-Сервіс" могло виступати щодо них орендодавцем.

Крім того, судами було встановлено, що в період з 01.08.2002р. по 31.03.2004р. СТ "Універсал-Сервіс" за умовами договорів оренди № 5 від 01.08.2002р. та № 5 від 03.01.2004р., укладених з орендодавцем – Дочірнім підприємством "Адміністративно-навчальний центр" Київрегіонспоживспілки, орендувало частину майнового комплексу, розташованого у м. Києві по вул. Клеманській, 3, площею 5013 кв. м., вартість яких складає 778 153,92 грн.

Згідно із постановою Київрегіонспоживспілки від 23.04.2002р., решта частини цього комплексу вартістю 752472,04 грн. площею 3401 кв. м., в тому числі 1965 кв.м. орендованого у СТ "Універсал-Сервіс" приміщення, була передана СТ "Укркоопзовнішторг" власником – Київською регіон споживспілкою, як внесок до статутного фонду в обмін на корпоративні права. Тобто, за рішенням попереднього власника майна (Київрегіонспоживспілка) об’єкт оренди за договором № 1 від 01.01.2002р. став власністю орендаря - СТ "Укркоопзовнішторг".

З огляду на зазначене, з 01.11.2002р. вказаний орендар – СТ "Укркоопзовнішторг", який фактично і юридично став власником орендованого майна – приміщень площею 1965 кв. м., відмовився сплачувати орендну плату, а СТ "Універсал-Сервіс", в свою чергу, на підставі п.п.7.2.4 п.7.2 договору оренди від 01.01.2002р. № 1, в односторонньому порядку було розірвано договір оренди, про що складений акт від 18.12.2002р.

Таким чином, з 01.11.2002р. будь-які відносини між СТ "Універсал-Сервіс" та СТ "Укркоопзовнішторг" щодо оренди зазначених в цьому договорі приміщень площею 1965 кв. м. припинилися і будь-яких інших договорів оренди між ними в період з 01.11.2002р. по 31.04.2004р. не укладалося.

Щодо посилань податкового органу на те, що фактичне використання Споживчим товариством "Укркоопзовнішторг" в період з 01.11.2002р. по 31.03.2004р. орендованої площі підтверджується сплатою за використані комунальні послуги (електроенергію, послуги по дезінфекції приміщень, вивезення сміття на території 1965 кв. м., розташованій за адресою: м. Київ, вул. Клеманська, 3), таке твердження спростовується матеріалами справи.

Як вбачається з договорів з постачальниками комунальних послуг та рахунків-фактури, наданих позивачем, зазначені договори з поставки електроенергії, проведення дезінфекції приміщення складу, вивезення сміття були централізовано укладені саме з СТ "Універсал-Сервіс", а тому СТ "Укркоопзовнішторг", як новий власник приміщення до переукладення відповідних договорів з постачальниками вказаних послуг перераховувало плату за надані комунальні послуги СТ "Універсал-Сервіс". Останній, як сторона за договорами про комунальні послуги, перераховувало відповідні суми постачальникам.

Крім того, згідно із планами земельної ділянки (кадастровий номер 90143003) із зазначенням конкретних приміщень, які були надані СТ "Укркоопзовнішторг" за договором оренди від 01.01.2002р. № 1 (1965 кв. м.) та приміщень, які Київською регіонспоживспілкою – власником майна, були внесенні до статного фонду СТ "Укркоопзовнішторг".

Як вбачається із зазначеного плану, раніше надані позивачем в оренду СТ "Укркоопзовнішторг" приміщення, повністю входять до складу частини майновою комплексу, яка була передана власником, як внесок до статутного фонду СТ "Укркоопзовнішторг".

Під час проведення документальної перевірки ДПІ у Печерському районі м. Києва не з’ясовувалось, які площі орендувало СТ "Укркоопзовнішторг" за договором від 01.01.2002р. № 1 (1965 кв.м.) та які площі воно отримало від Київської регіонспоживспілки, як внесок до його статутного фонду (3401кв.м.).

Висновок акту перевірки про те, що сума орендної плати, яка не сплачена Споживчим товариством "Укркоопзовнішторг" на користь СТ "Універсал-Сервіс" у період з 01.11.2002р. по 31.03.2004р. в сумі 73491 грн., в тому числі ПДВ 12248,5 грн., підлягає включенню до валових доходів СТ "Універсал-Сервіс", як вартість безоплатно наданих орендних послуг не відповідає вимогам чинного законодавства.

Так, згідно із п.1.23 ст. 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", безоплатно надані роботи, послуги – це роботи та послуги, які надаються платником податку без вимоги про компенсацію їх вартості.

Валовий дохід, відповідно до п.4.1 ст.4 зазначеного Закону, це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

Підпунктом 4.1.6 пункту 4 статті 4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" передбачено, що до валового доходу включаються доходи з інших джерел, у тому числі, але не виключно, у вигляді вартості товарів (робіт, послуг), безоплатно наданих платнику податку у звітному періоді, крім їх надання неприбутковим організаціям згідно з пунктом 7.11 статті 7 цього Закону та у межах таких операцій між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи, крім випадків, визначених у частині четвертій статті 3 Закону України "Про списання вартості несплачених обсягів природного газу".

З наведених норм вбачається, що вартість безоплатно наданих платнику податку послуг підлягає включенню до валового доходу такого платника, який отримав послуги.

З огляду на зазначене, обґрунтованим є висновок попередніх інстанцій про те, що сума орендної плати, яка не сплачена Споживчим товариством "Укркоопзовнішторг" на користь СТ "Універсал-Сервіс" у період з 01.11.2002р. по 31.03.2004р. в сумі 73491 грн., в тому числі ПДВ 12248,5 грн., не підлягає включенню до валових доходів СТ "Універсал-Сервіс".

Також не відповідає вимогам чинного законодавства висновок податкового органу про те, що позивач в порушення Закону України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) не нараховував і не відображав в податковому обліку податкових зобов’язань з ПДВ на вартість орендної плати.

Відповідно до пп.3.1.1 п.3.1 ст. 3 Закону України "Про податок на додану вартість" в редакції на момент спірних правовідносин, об’єктом оподаткування є операції платників податку з продажу товарів (робіт, послуг) на митній території України, в тому числі операції з оплати вартості послуг за договорами оренди (лізингу) та операції з передачі права власності на об’єкти застави позичальнику (кредитору) для погашення кредиторської заборгованості заставодавця.

Згідно із визначенням, наведеним в п.1.4 ст.1 зазначеного Закону, продаж послуг (робіт) – це будь-які операції цивільно-правового характеру з надання послуг (результатів робіт), надання права на користування або розпорядження товарами, у тому числі нематеріальними активами, а також з надання будь-яких інших, ніж товари, об’єктів власності за компенсацію, а також операції з безоплатного надання послуг (робіт). Продаж послуг (результатів робіт), зокрема, включає надання права на користування або розпорядження товарами у межах договорів оренди (лізингу), продаж, ліцензування або інші способи передачі права на патент, авторське право, торговий знак, інші об’єкти права інтелектуальної, в тому числі промислової, власності.

Підпунктом 7.3.1 пункту 7.3 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" передбачено, що датою виникнення податкових зобов’язань з продажу товарів (робіт, послуг) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

- або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку, як оплата товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, а у разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівкові грошові кошти – дата їх оприбуткування в касі платника податку, а при відсутності такої – дата інкасації готівкових коштів у банківській установі, що обслуговує платника податку;

- або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) – дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку.

З огляду на зазначене, податкові зобов’язання з податку на додану вартість виникають у платника податку, який надає безоплатні послуги з оренди належних йому приміщень третій особі, лише за умови дійсного надання таких послуг та фактичного користування третьою особою цими приміщеннями.

Враховуючи, що в період з 01.11.2002р. по 31.03.2004р. між СТ "Універсал-Сервіс" та СТ "Укркоопзовнішторг" не існувало договірних відносин за договором від 01.01.2002р. № 1 оренди приміщень площею 1965 кв.м., обгрунтованим є висновок судів попередніх інстанцій щодо правомірності не нараховування і не відображення позивачем в податковому обліку податкових зобов’язань з ПДВ на вартість неіснуючої орендної плати у взаємовідносинах з СТ "Укркоопзовнішторг", оскільки таких зобов’язань у позивача не виникало і не могло виникнути за відсутності об’єкта оренди.

Такі висновки судів відповідає вимогам чинного законодавства та встановленим по справі обставинам і не спростовується доводами касаційної скарги.

Відповідно до ч.1 ст. 224 КАС України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення – без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись ст.ст. 210, 220, 221, 224, 231 та ч.5 ст. 254 КАС України, колегія –

Касаційну скаргу ДПІ у Печерському районі м. Києва залишити без задоволення, а рішення Господарського суду м. Києва від 09.06.2005 року та ухвалу Київського апеляційного господарського суду від 24.11.2005 року – без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.

За винятковими обставинами вона може бути оскаржена до Верховного Суду України протягом одного місяця з дня їх відкриття.